Sprzedaż udziałów to usługa, sprzedaż całości – dostawa towaru

– [b]Czy zbycie nieruchomości, której właścicielami są małżonkowie na zasadach wspólności ustawowej, jest dla celów VAT dostawą towarów, czy świadczeniem usług?[/b] – pyta czytelnik.

Małżeńska wspólność majątkowa jest szczególnym rodzajem współwłasności. Jest to tzw. współwłasność łączna, która ma charakter bezudziałowy, polegający na tym, że należąca do wspólnego majątku nieruchomość stanowi własność każdego z małżonków w całości i żaden z nich nie może wyodrębnić swojej części w trakcie jej trwania.

W konsekwencji żaden z małżonków nie może samodzielnie rozporządzać posiadanym udziałem w nieruchomości. Co więcej zgoda drugiego małżonka jest niezbędna do dokonania czynności prawnej prowadzącej do zbycia, obciążenia lub odpłatnego nabycia nieruchomości.

[srodtytul]Dostawa towaru[/srodtytul]

W praktyce oznacza to, że w razie zbycia nieruchomości znajdującej się w takiej współwłasności dochodzi de facto do sprzedaży całej nieruchomości przez oboje małżonków. [b]Przedmiotem transakcji nie jest zatem udział w nieruchomości, ale cała nieruchomość[/b].

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT towarami są rzeczy ruchome, również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Sprzedaż nieruchomości, której właścicielami są małżonkowie na zasadach wspólności ustawowej, będzie zatem dla celów VAT dostawą towarów.

[srodtytul]Gdy nie ma wspólności[/srodtytul]

Problem kwalifikacji podatkowej transakcji zbycia nieruchomości przez małżonków może powstać w razie ustania wspólności majątkowej małżeńskiej i przekształcenia jej we współwłasność w częściach ułamkowych.

Zgodnie z art. 7 ustawy o VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 8 ustawy o VAT świadczeniem usług jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu wskazanym powyżej.

[srodtytul]Udział to nie towar[/srodtytul]

Niewątpliwie nieruchomość jest towarem w rozumieniu przepisów o VAT. Ustawowa definicja towarów nie obejmuje jednak swoim zakresem udziału we współwłasności nieruchomości, który jest prawem majątkowym, wyrażającym zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. W szczególności udziału w nieruchomości nie należy utożsamiać z częścią nieruchomości, o której mowa w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT.

Brak możliwości uznania udziału w nieruchomości za towar w rozumieniu przepisów o VAT nie oznacza jednak automatycznie, że jego zbycie nie może być uznane za dostawę towarów.

[srodtytul]Furtka w dyrektywie[/srodtytul]

Dyrektywa 2006/112/WE umożliwia bowiem państwom członkowskim uznanie za dostawę towarów zbycia udziałów w nieruchomości, praw rzeczowych dających posiadaczowi prawo do korzystania z takiej nieruchomości, a także udziałów i innych równoważnych z udziałami tytułów prawnych dających posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo do własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Korzystając z tej możliwości, polski ustawodawca w art. 7 ustawy o VAT zdecydował się na uznanie pewnych szczególnych transakcji za dostawę towaru, m.in. zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz ustanowienia na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego. W katalogu transakcji wymienionych w tym przepisie brak jednak odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości wspólnej.

Skoro zatem udziały we współwłasności nieruchomości nie spełniają definicji towarów, a ich zbycie nie figuruje w katalogu czynności uznanych za dostawę towarów zgodnie z art. 7 ustawy o VAT, uzasadnione jest przyjęcie, że sprzedaż udziału powinna być uznana za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT.

Potwierdza to m.in.[b] wyrok NSA z 1 października 2008 r. (I FSK 1242/07).[/b]

Organy podatkowe często zajmują jednak stanowisko przeciwne, kwalifikując zbycie udziału w nieruchomości jako dostawę towarów [b](patrz pisma: Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 lutego 2009 r., ILPP1/443-811/09-4/MK; Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 4 września 2009 r., ITPP1/443-541/09/AP; Izby Skarbowej w Warszawie z 5 maja 2009 r., IPPP1-443-296/09-2/JB).[/b]

[b]Zwolnienie podatkowe tylko dla dostawy[/b]

Przewidziane w ustawie o VAT zwolnienia dotyczą obrotu nieruchomościami, a nie udziałami w nieruchomościach. Dlatego rozstrzygnięcie, czy dana transakcja jest dostawą towarów, czy też świadczeniem usług, może decydować o konieczności (lub jej braku) opodatkowania VAT.

Naszym zdaniem zastosowanie zwolnienia do rozporządzania nieruchomością lub udziałem w nieruchomości powinno być jednak niezależne od kwalifikacji transakcji. Wynika to z tzw. zasady równego traktowania, niejednokrotnie przywoływanej przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Zgodnie z nią sytuacje porównywalne nie mogą być traktowane w różny sposób, chyba że takie zróżnicowanie jest obiektywnie uzasadnione (por. wyrok ETS w sprawie C-309/06 Marks & Spencer plc przeciwko Commissioners of Customs & Excise, [b]wyrok ETS w sprawach połączonych C-201/85 i 202/85 Klensch i in. oraz wyrok w sprawie Idéal tourisme C 36/99). [/b]

Wynika z tego, że skutki podatkowe obrotu nieruchomościami powinny być identyczne, bez względu na to, czy przedmiotem transakcji jest cała nieruchomość, czy też tylko udział w niej, i niezależnie od kwalifikacji takiej transakcji jako dostawy towarów lub świadczenia usług. Ponieważ jednak na gruncie obowiązujących regulacji ta kwestia może budzić wątpliwości, wskazana byłaby stosowna zmiana przepisów o VAT.[/ramka]