Nie odliczyłeś VAT, ale wnosisz aport, masz prawo do korekty

Jest to szczególnie ważne dla gmin realizujących w ostatnich latach inwestycje w infrastrukturze komunalnej, które miały być następnie wnoszone aportem do spółek komunalnych. Ponieważ zakładano, że inwestycje te posłużą czynności zwolnionej od podatku (czyli aportowi), a u podatnika (w gminie) nie wystąpi w związku z tym sprzedaż opodatkowana, nie był odliczany podatek naliczony.

[srodtytul]Zmiana prawa do odliczenia[/srodtytul]

Czy możliwa jest teraz korekta odliczeń? Niewątpliwie tak. Zmienia się bowiem prawo do odliczenia. Do niedawna prawo to nie przysługiwało (ponieważ aport był zwolniony od podatku), a obecnie podatnik je uzyskał (wskutek zmiany przepisów prawa).

Prawo do korekty wynika w tym wypadku z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT. Przepis ten wskazuje, że gdy u podatnika niestosującego odliczeń częściowych zmieni się prawo do odliczenia (także w ten sposób, że dotychczas nie przysługiwało, a teraz zacznie przysługiwać), możliwe jest sporządzenie korekty.

[srodtytul]Gmina działała jako podatnik[/srodtytul]

Gmina dokonująca zakupów z przeznaczeniem ich na cele aportu do spółki działała jako podatnik VAT. Nabyła zatem prawo do odliczenia VAT naliczonego, tyle że nie mogła go realizować, ponieważ planowano, że zakupy te nie będą mieć związku ze sprzedażą opodatkowaną (zob. [b]orzeczenie ETS w sprawie C-97/90, Hansgeorg Lennartz v. Finanzamt München III[/b]).

Skoro nie odliczała podatku naliczonego, a następnie wniosła aport, który jest czynnością opodatkowaną, ma prawo do korekty podatku naliczonego. Wnioski takie wynikają także z o[b]rzeczenia ETS w sprawie C-184/04 (Uudenkaupungin kaupunki)[/b]. Trybunał podkreślił, że w sytuacji gdy środek trwały pierwotnie był przeznaczony do działalności zwolnionej od podatku (a odliczenia były wówczas wyłączone), ale później (w okresie korekty) zostaje przeznaczony na cele działalności opodatkowanej, podatek naliczony przy nabyciu tego środka trwałego może podlegać korekcie (co będzie prowadzić do odliczenia części podatku przypadającego na pozostałe lata korekty).

[srodtytul]Środki trwałe o wartości powyżej 15 tys. zł[/srodtytul]

W zależności od tego, z jakimi zakupami mamy do czynienia, różny będzie sposób tej korekty.

Jeśli przedmiotem aportu są towary zaliczane do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych o wartości wyższej niż 15 tys. zł, wnoszone aportem do spółki:

- bezpośrednio po ich wytworzeniu (bez używania przez podatnika) – korekcie (w deklaracji za miesiąc wniesienia aportu) podlegać będzie całość (dotychczas nieodliczonego) podatku naliczonego. Wynika to z art. 91 ust. 7a w związku z ust. 2 zdanie pierwsze i ust. 3 ustawy VAT oraz art. 91 ust. 4 – 6 (do których także trzeba się odnieść, bowiem określają one sposób korekty, o której mowa w ust. 2, w przypadku zbycia środków trwałych w okresie korekty);

- po pewnym okresie używania przez podatnika – korekcie będzie podlegać podatek naliczony za okres pozostały do końca okresu korekty (licząc od pierwszego roku jego używania).

[srodtytul]Środki trwałe o wartości do 15 tys. zł[/srodtytul]

Gdy przedmiotem aportu są towary zaliczane do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych o wartości nie wyższej niż 15 tys. zł, wówczas korekta jest możliwa, o ile zmiana prawa do odliczenia nastąpiła w ciągu 12 miesięcy, licząc od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania. Po tym okresie korekta nie wchodzi w grę. Wynika to z art. 91 ust. 7c ustawy o VAT.

W wypadku środków trwałych wytworzonych przez podatnika we własnym zakresie bierzemy pod uwagę wartość początkową, a nie ceny jednostkowe poszczególnych towarów i usług służących do wytworzenia tego składnika majątku.

[srodtytul]Pozostałe towary[/srodtytul]

Natomiast w przypadku wszystkich innych towarów korekta podatku naliczonego – związana z tym, że ostatecznie zostały one wniesione aportem do spółki (który był opodatkowany) – może być sporządzona niezależnie od tego, kiedy towary te zostały zakupione. Korekty dokonuje się w deklaracji za okres, w którym aport wniesiono.

[ramka][b]Kiedy aport podlega VAT[/b]

Od 1 kwietnia 2009 r. przestało mieć zastosowanie fakultatywne zwolnienie z VAT aportów (wkładów niepieniężnych) do spółek prawa handlowego i cywilnego zawarte w § 38 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=291166]rozporządzenia ministra finansów z 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (DzU nr 212, poz. 1336)[/link].

Aport niewątpliwie jest czynnością opodatkowaną VAT. Co do zasady jest on bowiem formą dostawy towarów. Jeśli przedmiotem aportu są prawa majątkowe, wówczas należy go potraktować jako świadczenie usług. O tym, czy aport podlega opodatkowaniu, decyduje również to, kto go wnosi (czy w związku z tym działa w charakterze podatnika VAT, czy nie). O stawce VAT decyduje natomiast przedmiot aportu. Zazwyczaj będzie to stawka 22 proc. VAT. Ale jeśli przedmiotem aportu będą towary opodatkowane stawką 7 proc. VAT (np. obiekty objęte społecznym programem budownictwa mieszkaniowego), taka właśnie stawka będzie miała zastosowanie do aportu.Przedmiotem aportu mogą być też towary, których dostawa jest zwolniona z VAT. W takim wypadku ich aport też będzie z podatku zwolniony (tak jest np. w razie wniesienia do spółki gruntów niezabudowanych i nieprzeznaczonych pod zabudowę, obiektów budowlanych po upływie co najmniej dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia). [/ramka]