Gdy należność zmienia się w odszkodowanie, trzeba skorygować VAT

Z przepisów [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=E8FAD52F60EEF4D0C0FC1BB4355242A0?id=70928]kodeksu cywilnego[/link] (>patrz ramka niżej) wynika, że zadatek jest określoną sumą pieniężną przekazywaną kontrahentowi przy zawieraniu umowy (w doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, że przedmiotem zadatku mogą być także rzeczy). Pełni on funkcję zabezpieczającą wierzyciela, a w razie niewykonania umowy przez dłużnika niewątpliwie można go uznać za rodzaj odszkodowania.

Przyjrzyjmy się skutkom podatkowym zatrzymania zadatku.

[srodtytul]Podatek, gdy pobierzemy[/srodtytul]

Zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

[b]Literalne brzmienie przepisu nakazuje zatem opodatkowanie zadatku w momencie jego przyjęcia.[/b] W ciągu siedmiu dni trzeba wystawić fakturę potwierdzającą otrzymanie zadatku (tak § 10 ust. 1 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=11359F024F77525EA1809C352E9BBC30?id=291169]rozporządzenia ministra finansów z 28 listopada 2008 r. regulującego zasady wystawiania faktur, DzU nr 212, poz. 1337[/link]).

Pamiętajmy, że [b]data wystawienia faktury nie wpłynie w tej sytuacji na zmianę terminu powstania obowiązku podatkowego, gdyż ten powstanie zawsze w chwili otrzymania zadatku[/b]. Podatek z tego tytułu należy zatem wykazać w deklaracji VAT w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymaliśmy część należności podlegającą opodatkowaniu.

[srodtytul]Od jakiej podstawy i z jaką stawką[/srodtytul]

Jeżeli następnie dojdzie do skutku dostawa towarów (wykonanie usługi), kwotę zadatku zaliczymy na poczet wynagrodzenia za to świadczenie.

Podstawą opodatkowania VAT jest obrót, którym jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy (tak art. 29 ust. 1 ustawy o VAT).

Z art. 29 ust. 2 wynika natomiast, że gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem (częścią podstawy opodatkowania VAT) jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku.

Przepis ten wskazuje, że otrzymany zadatek należy uznać za kwotę brutto, co oznacza, że zawarty jest w niej podatek VAT. Kwotę podatku należy wyliczyć zgodnie z wzorem wskazanym w § 10 ust. 4 pkt 5 powołanego wyżej rozporządzenia, tj. metodą w stu. Stawka VAT będzie natomiast właściwa dla świadczenia, którego zadatek dotyczy.

[srodtytul]Faktura końcowa[/srodtytul]

Jeśli wystawiona uprzednio faktura (czy też ewentualnie faktury) dokumentująca otrzymanie zadatku nie obejmuje całej ceny brutto, mamy obowiązek wystawienia faktury końcowej. W praktyce z reguły tak będzie, gdyż przyjęcie zbyt wysokiego zadatku, sięgającego wartości świadczenia umownego, może być uznane za obejście przepisów ustawy.

Sumę wartości towarów (usług) należy wówczas pomniejszyć o wartość otrzymanych części należności (zadatku), a kwotę podatku pomniejszyć o sumę kwot podatku wykazanego w fakturach dokumentujących otrzymanie części należności (§ 10 ust. 5 powołanego wyżej rozporządzenia).

[srodtytul]Odszkodowanie, gdy zatrzymamy[/srodtytul]

Gdy kontrahent nie wywiąże się z umowy, zatrzymanie zadatku nie będzie opodatkowane VAT. Zasadniczo bowiem dostawa towarów oraz świadczenie usług podlegają temu podatkowi, gdy są wykonywane odpłatnie. Odpłatność jest wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek między dostawą towarów czy świadczeniem usług i otrzymanym wynagrodzeniem, będącym świadczeniem wzajemnym. Tym samym [b]zatrzymany zadatek, który nie wiąże się z żadnym świadczeniem, nie będzie ekwiwalentem wynagrodzenia, lecz będzie pełnił funkcję odszkodowawczą[/b].

Jak potwierdziła [b]Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 24 października 2008 r. (ITPP2/443-680/08/PS)[/b], przekazanie kwot pieniężnych nie mieści się w katalogu czynności podlegających VAT. Oznacza to, że [b]podatnik powinien skorygować wcześniejsze rozliczenie VAT od pobranego zadatku.[/b]

Na temat opodatkowania VAT zadatku zatrzymanego w związku z niewykonaniem umowy wypowiedział się też [b]Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 18 lipca 2007 r. (C-277/05)[/b]. Wskazał, że kwoty zapłacone tytułem zadatku w ramach umów dotyczących świadczenia usług hotelarskich nie podlegają VAT, gdy klient odwoła rezerwację. Są one odszkodowaniem ryczałtowym.

[srodtytul]Zaliczka to nie zadatek[/srodtytul]

Tezę tę można odnieść nie tylko do usług hotelarskich, ale także wszelkich innych usług czy dostaw towarów, o ile pobrane przed ich wykonaniem zaliczki przekształcą się w odszkodowanie za niewykonanie umowy.

Nawiązując do tego orzeczenia, [b]Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 22 lipca 2008 r. (III SA/Wa 609/08)[/b] podkreślił, że to właśnie przekształcenie pierwotnego świadczenia z tytułu sprzedaży usługi w świadczenie odszkodowawcze decyduje o tym, że świadczenie po zmianie jego istoty nie będzie podlegać VAT, gdyż podatkowi temu nie podlegają odszkodowania.

Sąd wskazał ponadto, że nie dotyczy to zaliczek, które na gruncie polskiego prawa nie ulegają przekształceniu w odszkodowanie za niewykonanie umowy.

[ramka][b]Zadatek w kodeksie cywilnym[/b]

Zgodnie art. 394 § 1 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=E8FAD52F60EEF4D0C0FC1BB4355242A0?id=70928]kodeksu cywilnego[/link], wobec braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju, zadatek dany przy zawarciu umowy ma takie znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej.

Z art. 394 § 2 wynika natomiast, że w razie wykonania umowy zadatek jest zaliczany na poczet świadczenia strony, która go dała. Jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek podlega zwrotowi. W razie rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada. [/ramka]

[i]Autor jest radcą prawnym, partnerem zarządzającym Kancelarii BSO Prawo & Podatki[/i]