Dość powszechnie funkcjonuje przekonanie, że przepisy podatkowe w zakresie amortyzacji zostały skonstruowane symetrycznie w odniesieniu zarówno do środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych. Jednak analiza tychże regulacji prowadzi do wniosku, że zasady ustalania kosztów podatkowych odnoszących się do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych są w pewnych obszarach odmienne – jakkolwiek trudno doszukać się szczególnie istotnego uzasadnienia dla takiej interpretacji.

W praktyce pewne wątpliwości budzi możliwość tzw. ujawnienia wartości niematerialnych i prawnych, a także kwestia podatkowego ujęcia wydatków na ulepszenie wartości niematerialnych i prawnych.

O ile kwestię dopuszczalności (ze wszystkimi tego konsekwencjami) ujawnienia wartości niematerialnych i prawnych oraz dokonywania – w związku z tym ujawnieniem – odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty podatkowe można uznać za rozstrzygniętą [b](wyrok NSA z 6 listopada 2008 r., II FSK 1032/07, a także kierunek nowelizacji przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych i podatku dochodowym od osób fizycznych)[/b], o tyle zagadnienie rozliczenia wydatków na ulepszenie wartości niematerialnych i prawnych (w tym m.in. wydatków na aktualizację programu komputerowego) wymaga zachowania szczególnej ostrożności.

[srodtytul]Licencja w ewidencji [/srodtytul]

Zgodnie z przepisami podatkowymi amortyzacji podlegają wymienione w ustawie wartości niematerialne i prawne o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu. Wśród wartości niematerialnych i prawnych podlegających – zgodnie z przepisami podatkowymi – amortyzacji znajdują się m.in. autorskie lub pokrewne prawa majątkowe oraz licencje. Zgodnie zaś z przepisami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych programy komputerowe klasyfikuje się jako utwory.

Korzystanie z programu komputerowego odbywa się najczęściej właśnie na podstawie udzielonej licencji. Nabycie licencji dotyczącej prawa do korzystania z programu komputerowego, która to licencja spełnia określone w ustawie kryteria, tj.:

- wartość licencji przekracza 3500 zł,

- licencja przewidziana jest do używania w okresie dłuższym niż rok,

- jest wykorzystywana przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą,powoduje, że podatnik powinien ją wprowadzić do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, a wydatki na jej nabycie będą stanowić koszty podatkowe w drodze odpisów amortyzacyjnych.

[srodtytul]Okiem fiskusa [/srodtytul]

Zgodnie z dominującym stanowiskiem organów skarbowych treść i zakres praw przewidziany w umowie licencyjnej determinuje pośrednio konsekwencje podatkowe w sytuacji aktualizacji oprogramowania. Umowa licencyjna powinna określać, czy nabycie aktualizacji (lub innych modyfikacji programu, w tym przedłużenie praw do programu, rozszerzenie funkcjonalności) wymaga zawarcia nowej umowy licencyjnej. W takiej sytuacji – jak twierdzą organy skarbowe – dochodzi do nabycia nowej wartości niematerialnej, która – po spełnieniu wymogów, o których mowa wcześniej (kryterium wartości, okresu używania, związku z prowadzoną działalnością) – podlega ujęciu w ewidencji i amortyzacji.

Wydaje się jednak, że na to zagadnienie należy patrzeć bardziej pragmatycznie. Trzeba bowiem ocenić, czy doszło do nabycia nowej (odrębnej) wartości niematerialnej i prawnej, a tu większe znaczenie powinno mieć to, czy aktualizacja (upgrade) może operować prawidłowo w sposób niezależny od już użytkowanego (zainstalowanego) programu (np. na dodatkowych stanowiskach komputerowych). Wydaje się, że w sytuacji, gdy aktualizacja (upgrade) funkcjonuje jedynie razem z istniejącym już oprogramowaniem – nawet gdy została zawarta nowa umowa licencyjna obejmująca prawa do korzystania z aktualizacji, dodatkowych funkcjonalności itp., podatnik dysponuje wciąż tą samą (a jedynie ulepszoną) wartością niematerialną i prawną. Skoro przepisy podatkowe nie przewidują sytuacji zwiększenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej, koszty nabycia, aktualizacji, nowych zakładek, funkcjonalności będą podlegały zaliczeniu do kosztów podatkowych w dacie ich poniesienia. Oczywiście, o ile nabycie aktualizacji jest racjonalne (istnieje związek między poniesionym kosztem a uzyskaniem przychodów, zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów).

[i]Autorka jest prawnikiem w dziale podatkowym kancelarii DLA Piper[/i]