Tak stwierdził [b]Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 sierpnia 2008 r. (II FSK 744/07)[/b]. To ważne orzeczenie dla wszystkich firm, które ponoszą wydatki na prace przygotowawcze do inwestycji, a potem z różnych, uzasadnionych względów z nich rezygnują.

[srodtytul]Przygotowując się do budowy... [/srodtytul]

Sprawa dotyczyła interpretacji, o którą wystąpiła spółka zajmująca się inwestycjami, przede wszystkim kupowaniem gruntów i ich zabudową pod wynajem. Spółka współpracuje z firmą, która wykonuje prace związane z pozyskiwaniem nieruchomości. Są to m.in.

- badanie lokalnego rynku – analiza struktury obiektów handlowych, opiniowanie planów zagospodarowania przestrzennego, analiza wybranych lokalizacji pod kątem przydatności na cele komercyjne (z uwzględnieniem stanu prawnego, możliwości zabudowy, układu komunikacyjnego, struktury użytkowników),

- czynności związane z konkretną lokalizacją – ustalenie stanu prawnego nieruchomości, określenie możliwości zabudowy, koncepcji zagospodarowania, układu komunikacyjnego, struktury przyszłych użytkowników, negocjacje z właścicielem oraz potencjalnymi najemcami.

Co istotne, te usługi wykonywane są przed podpisaniem umowy z właścicielem gruntu i przed uzyskaniem pozwolenia na budowę, a tym samym przed rozpoczęciem prac budowlanych. Oczywiste jest, że działania te nie zawsze skutkują nabyciem nieruchomości czy wybudowaniem przez spółkę budynku. Z różnych powodów: ekonomicznych, prawnych czy środowiskowych.Spółka uważa, że może zaliczyć poniesione wydatki do bieżących kosztów uzyskania przychodów z najmu nieruchomości. Jej zdaniem wydatki na prace przygotowawcze nie mogą być kwalifikowane jako inwestycje.

[srodtytul]...sprawdzamy lokalizacje [/srodtytul]

Przypomnijmy, że [b]wydatków na wytworzenie (nabycie) środka trwałego (inwestycji) nie zalicza się do kosztów bezpośrednio, ale sukcesywnie, poprzez rozłożone w czasie odpisy amortyzacyjne.[/b] Wydatki poniesione przed przekazaniem środka trwałego do używania zwiększają bowiem jego wartość początkową.

Tak więc [b]nakłady związane z realizacją inwestycji mogą być rozliczone w kosztach poprzez odpisy amortyzacyjne. Jeżeli inwestycji nie skończono, nie mogą być kosztem.[/b] Na przeszkodzie stoi art. 16 ust. 1 pkt 41 [link=http://aktyprawne.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=115893]ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych[/link], dalej ustawa o CIT (art. 23 ust. 1 pkt 35 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej ustawa o PIT). Nie pozwala on na pomniejszenie przychodów o koszty zaniechanych inwestycji.

Tu pojawia się kluczowe pytanie: czy wydatki na wstępne analizy (jeszcze przed podjęciem decyzji o rozpoczęciu budowy) są kosztem inwestycji? Wydaje się, że nie, bo jeszcze jej nie rozpoczęto. Będzie to w takim razie koszt funkcjonowania firmy związany z podejmowaniem decyzji o jej dalszych planach. Wydatki na analizy są niezbędne, gdyż podatnik musi dokonać właściwego wyboru miejsca na inwestycję. Normalne jest więc dokładne sprawdzenie wszystkich potencjalnych lokalizacji, chociaż wiadomo, że nie wszystkie wybierzemy.

[srodtytul]Fiskus kwestionuje... [/srodtytul]

Jednak [b]organy podatkowe jednakowo traktują wydatki poniesione przed rozpoczęciem inwestycji oraz w jej trakcie.[/b] Tak było też w tej sprawie. Zarówno urząd, jak i izba skarbowa uznały, że koszty usług obcych związanych z nabyciem gruntu, na którym zostanie postawiony budynek pod wynajem, powinny być rozliczone jako wydatki inwestycyjne, czyli na wytworzenie środka trwałego. W przyszłości powinny więc zwiększyć wartość początkową budowanego obiektu. Ale w razie zaniechania inwestycji nie są kosztem uzyskania przychodów.

[srodtytul]...sąd korzystnie dla firm [/srodtytul]

[b]WSA we Wrocławiu (wyrok z 15 lutego 2007 r., I SA/Wr 1035/06)[/b] uchylił rozstrzygnięcie fiskusa, a NSA oddalił skargę kasacyjną.

Spójrzmy, jakie argumenty powołały sądy:

- z definicji kosztów uzyskania przychodów wynika, że są to „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów”, a nie „koszty poniesione przez podatnika, w efekcie których powstał przychód”;

- nakłady, które poniosła spółka, to nie wydatki na konkretną inwestycję, ale mające na celu odpowiedź na pytanie „czy podjąć określoną inwestycję”. Zostały bowiem poniesione nie w fazie prowadzenia przedsięwzięcia, lecz na etapie analizy związanego z nią ryzyka;

- zlecenie przez spółkę analiz to element polityki gospodarczej spółki, która chroni przed wadliwym wydawaniem pieniędzy;

- spółka nie miała jakiegokolwiek tytułu prawnego do gruntu, na którym mogłaby rozpocząć inwestycję. Wydatki (czy też ich efekt) nie stanowiły więc rzeczowych aktywów trwałych podatnika w postaci środka trwałego w budowie w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 16 i 15 [link=http://aktyprawne.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=166037]ustawy o rachunkowości[/link], do których odsyła art. 4a pkt 1 ustawy o CIT;

- podatnik rozważał tylko podjęcie planowanej inwestycji, której jednak jeszcze nie rozpoczął, albowiem nie dysponował tytułem prawnym do środka trwałego w postaci nieruchomości i nie mógł nawet rozpocząć na nim budowy. Tak więc zaniechanie planów czy też zamiarów podjęcia nierozpoczętej jeszcze inwestycji nie oznacza jej zaniechania w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 41 ustawy o CIT.

[srodtytul]Nawet gdy nie ma przychodu[/srodtytul]

[b]Reasumując[/b], jak stwierdził NSA: „[b]Wydatki poniesione przed rozpoczęciem inwestycji w rozumieniu art. 4a pkt 1 ustawy o CIT – jeżeli inwestycja, o której w przepisie tym mowa, nie rozpocznie się – nie mogą stanowić kosztów zaniechanej inwestycji unormowanych w art. 16 ust. 1 pkt 41 wymienionej ustawy[/b]”. Sąd podkreślił, że [b]takie wydatki należy badać i oceniać na podstawie ogólnej definicji kosztów, czyli czy poniesione zostały w celu osiągnięcia przychodu. Co więcej można je odliczyć, nawet gdy tego przychodu nie udało się osiągnąć[/b]. Jak czytamy w wyroku NSA: „Jeżeli podatnik poniósł racjonalnie – gospodarczo uzasadnione wydatki, w celu uzyskania możliwego do osiągnięcia – według uzasadnionej w tym czasie oceny – przychodu, to w przypadku braku wyłączeń unormowanych w art. 16 ustawy o CIT stanowić będą one mogły koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, nawet jeżeli zamierzony i przewidywany przychód nie wystąpił”.

[ramka][b]Zakaz odliczania VAT sprzeczny z dyrektywą [/b]

Firma może odliczyć VAT od wydatków na zaniechaną inwestycję, mimo że nie są kosztem uzyskania przychodów. Taka jest konkluzja[b] wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 30 kwietnia br. (III SA/WA173/08)[/b]. Sąd uznał, że art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zakazujący odliczania VAT od wydatków, które nie są kosztem, jest sprzeczny z [b]dyrektywą 2006/112/WE[/b]. Przyjęte w nim kryteria są bowiem zbyt ogólne. Tymczasem polski ustawodawca mógł utrzymać ograniczenia w prawie do odliczenia obowiązujące przed przystąpieniem Polski do Unii Europejskiej, ale tylko te, które zostały precyzyjnie i konkretnie sformułowane. Szerzej na ten temat pisaliśmy w artykule "[link=http://www.rp.pl/artykul/194181.html]VAT jest kosztem uzyskania przychodów, jeśli nie można go odliczyć[/link]".[/ramka]