Gdy podatnik świadczy wyłącznie usługi hotelarskie i posiada własną bazę gastronomiczną, rozliczenie podatku VAT od świadczonych usług wydaje się dość proste. Jeśli bowiem nie nabywa towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, to nie spełnia wszystkich warunków umożliwiających stosowanie szczególnej procedury marży. Posiadanie siedziby lub miejsca zamieszkania w Polsce oraz świadczenie usług we własnym imieniu i na własny rachunek nie stanowi wystarczającej przesłanki do zastosowania rozwiązań opisanych w art. 119 ustawy o VAT. Potwierdza to wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 16 marca 2007 r. (III SA/Wa 211/07), w którym czytamy:
„Jeśli podatnik samodzielnie świadczy usługi turystyczne, podstawę opodatkowania ustala się na podstawie art. 29 ustawy o VAT. Gdy z kolei nabywa cały pakiet usług w celu odsprzedaży turystom, zastosowanie znajdzie art. 119 ust. 1 tej ustawy, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest marża pomniejszona o kwotę podatku należnego”.
Zatem w opisanej sytuacji usługa hotelarska zostanie rozliczona według ogólnych zasad, w których podstawę opodatkowania określa art. 29 ustawy o VAT. Znacznie większe wątpliwości budzi obecnie sytuacja, w której świadczący usługi hotelarskie nabywa usługi gastronomiczne od innych podmiotów. Analizując aktualny stan prawny, należałoby uznać zakup usługi gastronomicznej jako zakup usługi dla bezpośredniej korzyści turysty. Konsekwentnie cała usługa (zakwaterowanie z wyżywieniem) powinna zostać opodatkowana metodą marży. Niestety, wtedy podatnik nie odliczy podatku VAT naliczonego od nabywanej usługi gastronomicznej i wynika to z ograniczeń, które wprowadza szczególna procedura marży. Świadczący usługi hotelarskie w opisanym przypadku będzie w gorszej sytuacji niż podatnik świadczący te same usługi i korzystający z własnej bazy gastronomicznej. Rozlicza usługę hotelarską na zasadach ogólnych, opodatkowując ją według preferencyjnej stawki 7 proc. Natomiast podatnik rozliczający tę usługę metodą marży musi opodatkować wyliczoną marżę według stawki 22 proc. oraz usługę hotelarską stanowiącą usługę „własną”, o której mowa w art. 119 ust. 5 ustawy również według stawki 22 proc. O takim dyskryminującym sposobie opodatkowania „usług własnych” informują niestety urzędy skarbowe i co gorsza teza ta jest poparta wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 24 października 2007 r. (I SA/Wr 816/07), w którym czytamy: „Świadczący usługi turystyki muszą odrębnie obliczać podstawę opodatkowania usług własnych i nabytych; własne usługi transportu sprzedawane w pakiecie z nabytymi od innej spółki usługami turystyki powinny być opodatkowane 22-proc. VAT, konsument nie korzysta bowiem w tym wypadku z odrębnej usługi przewozu, lecz jest ona wykonywana w ramach usługi turystycznej”.
Czy rzeczywiście ustawodawcy chodziło o wprowadzenie przymusu stosowania procedury marży w opisanym przypadku? Można mieć wątpliwości. Porównywalność warunków opodatkowania nakazywałaby zastosować rozliczenie na zasadach ogólnych. Pewną podstawę prawną do takiego postępowania można znaleźć w piśmie Izby Skarbowej w Rzeszowie z 25 maja 2005 r. (L.IS.II/2-4430/370/05). Według tej interpretacji usługi hotelarskie i towarzyszące im zakupy dodatkowych usług nie stanowią usługi turystycznej. Taki pogląd wynika, zdaniem izby skarbowej, z Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Stanowisko to odbiega jednak od licznych pism uznających usługę hotelarską za usługę turystyczną. Ponadto podatnik przyjmując takie stanowisko, zostałby pozbawiony prawa do odliczenia VAT od nabywanej usługi gastronomicznej.
Ustawodawca wprowadzając ostatnie zmiany w art. 119, rzeczywiście dostosował przepisy polskie do orzecznictwa ETS. Zapomniał jednak przy okazji o dalszych zmianach dostosowujących przepisy do rozwiązań przyjętych w art. 306 – 310 dyrektywy 2006/112/WE. Procedura szczególna marży w usługach turystycznych ograniczona jest w przepisach unijnych podmiotowo. Regulacje zawarte w art. 306 – 310 dyrektywy dotyczą biur podróży, a polska ustawa takiego ograniczenia nie zawiera. Wprowadzając rozwiązanie zawarte w dyrektywie do polskiej ustawy, ze sfery opodatkowania metodą marży automatycznie wyeliminowane zostałyby podmioty świadczące usługi typowo hotelarskie. Jednocześnie hotel świadcząc usługi turystyczne, miałby prawo odliczać podatek VAT przy zakupie usług gastronomicznych. Na taką zmianę przepisów musimy jednak znowu poczekać, a obecnie restauratorzy nabywający usługi gastronomiczne mogą się tylko powoływać wprost na dyrektywę, ponieważ z pewnością nie prowadzą działalności biura podróży.
Autor jest doradcą podatkowym z Kancelarii Doradztwa Podatkowego Pama
