Choć zapłacisz VAT przy zakupach, nie zawsze skorzystasz z odliczenia

Tak wynika ze zmiany art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

Przepis ten w brzmieniu obowiązującym do końca 2007 r. przewidywał, że nie są podstawą do odliczenia podatku faktury wtedy, gdy transakcja nie podlegała opodatkowaniu lub była zwolniona od podatku, a kwota wykazana w fakturze nie została uregulowana. Na podstawie tego przepisu podatnik będący nabywcą towaru lub usługi mógł odliczyć VAT z wystawionej faktury, nie zastanawiając się nad tym, czy czynność była w rzeczywistości zwolniona albo nieopodatkowana i sprzedawca jedynie błędnie naliczył VAT, czy nie była. Warunkiem było uregulowanie kwoty należności wynikającej z faktury. Teraz sprawa nie jest już tak oczywista.

Charakterystycznym przykładem swoistej pułapki, jaka powstanie po zmianie przepisów dotyczących odliczania podatku od czynności, które mogą być uznane za zwolnione z VAT czy w ogóle mu niepodlegające, jest rozliczanie tzw. bonusów wynikających z osiągnięcia określonego poziomu obrotów z konkretnym nabywcą. [b]Według Ministerstwa Finansów jest to odpłatność za usługę świadczoną przez nabywcę na rzecz dostawcy. Zdaniem natomiast sądów administracyjnych (np. wyrok NSA z 6 lutego 2007 r., I FSK 94/06) jest to zwykła premia pieniężna niepodlegająca opodatkowaniu.[/b] Jednak art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do końca 2007 r., pozwalał na uniknięcie sporu z fiskusem. Jeżeli bowiem nabywca wystawił fakturę za usługę, to dostawca mógł odliczyć wynikający z niej podatek naliczony nawet w przypadku, gdyby ostatecznie uznano, że czynność polegająca na udzieleniu bonusu nie ma charakteru usługi, a zatem nie powinna być opodatkowana. Oczywiście ta możliwość dotyczyła w praktyce jedynie tych dostawców, którzy mogli odliczyć podatek naliczony. Od 1 stycznia 2008 r., czyli po zmianie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, sprawa nie będzie już oczywista. Panuje bowiem w tym zakresie bałagan, którego MF nie chce uporządkować. Nie ma jasności, czy bonusy w ogóle podlegają VAT, czy nie. MF i organy skarbowe wydają sprzeczne interpretacje.

Przykładowo w [b]interpretacji z 17 września 2007 r. (nr 1401/PH-I/4407/14-46/07/KO) warszawska Izba Skarbowa[/b] stwierdziła, że „otrzymany przez stronę od kontrahenta bonus roczny za osiągnięcie odpowiedniego poziomu obrotów nie rodzi obowiązku podatkowego w VAT. Przekazanie bonusu należy udokumentować notą księgową”.

Z kolei w [b]interpretacji z 23 lipca 2007 r. (1471/VUR2/443-27/07/MK) Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy[/b] orzekł, że „przyznana stronie premia pieniężna nie jest powiązana z żadną konkretną transakcją, więc nie spełnia funkcji rabatu. Podlega ona opodatkowaniu stawką 22 proc. i powinna być udokumentowana fakturą VAT”.

Z [b]pisma MF z 30 grudnia 2004 r. (PP3-812-1222/2004/AP/4026)[/b] wynika, że premie należy traktować jako rabaty lub jako zapłatę za usługę.

Przykłady takich sprzecznych interpretacji można mnożyć, a do tego dochodzą jeszcze wyroki NSA, który orzeka, że bonusy są obojętne z punktu widzenia VAT i nie powinno wystawiać się na nie faktur. Na przykład [b]w wyroku z 28 sierpnia 2007 r. (I FSK 1109/06) NSA[/b] stwierdził, że „jeżeli premia wypłacana jest za osiągnięcie przez podatnika określonego pułapu obrotów z tytułu zakupów u jednego kontrahenta, to nie podlega opodatkowaniu”. [b]6 czerwca 2007 r. (I FSK 94/06) NSA[/b] orzekł, że w wypadku udzielenia premii pieniężnej „nie można postawić tezy o świadczeniu przez kupującego usługi, zarówno w rozumieniu ustawy o VAT, jak i VI dyrektywy UE. Pozwala to wyeliminować podwójne opodatkowanie transakcji, co jest celem wspólnotowego systemu VAT”. Podobne stanowisko zajął [b]WSA w Warszawie w wyroku z 22 maja 2007 r. (III SA/Wa 4080/06)[/b].

Kłopot wiąże się również z dokumentowaniem bonusów. Postępując zgodnie z orzecznictwem sądowym, nie należałoby w ogóle wystawiać faktur. Opierając się na interpretacjach, które każą płacić VAT do premii, faktury powinny być wystawione. Korzystając z kolei ze stanowisk organów, które traktują bonusy jako rabaty, trzeba byłoby korygować faktury pierwotne, a nie wystawiać odrębnych na premie pieniężne. W praktyce ci podatnicy, którzy mają stanowisko organów skarbowych skierowane właśnie do nich, a wynika z niego, że muszą wystawiać faktury, stosują są do tego wymogu. Inni próbują zmieniać umowy, zastępując premie rabatami, choć zniechęca ich do tego konieczność wystawiania w przyszłości wielu korekt. Jeszcze inni po prostu faktur nie wystawiają.

Regulacja ograniczająca prawo do odliczenia w przypadku gdy faktura dokumentuje czynność niepodlegającą opodatkowaniu albo zwolnioną z tego podatku, istnieje w systemie polskiego VAT od samego początku, tyle że do 31 maja 2005 r. była zawarta w kolejnych rozporządzeniach wykonawczych ministra finansów. Dopiero nowelizacja ustawy, która weszła w życie 1 czerwca 2005 r., zmieniła ten stan, nadając owej regulacji rangę ustawową.

Przy okazji wprowadzono jednak zasadę, że uregulowanie kwoty wykazanej w fakturze eliminuje ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego. W praktyce oznaczało to, że podatnik będący nabywcą towaru zwolnionego lub takiego, który nie podlegał opodatkowaniu, miał prawo do odliczenia podatku naliczonego, jeżeli tylko uregulował w całości wynikającą z tej faktury należność, czyli zapłacił zarówno cenę netto za towar lub usługę, jak i naliczony od nich przez sprzedawcę VAT. Taka zmiana była bardzo korzystna dla podatników. Otrzymali bowiem w ten sposób narzędzie umożliwiające uniknięcie ewentualnych negatywnych konsekwencji w przypadkach transakcji, których status podatkowy budził wątpliwości. Tyle że jednocześnie wzbudziła ona kontrowersje co do jej zgodności z dyrektywą 2006/112/WE w sprawie VAT (wówczas jeszcze tzw. VI dyrektywą UE). [b]Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z 13 grudnia 1989 r. w sprawie Genius Holding (C-342/87)[/b], analizując przypadek, w którym podatnik wystawił fakturę z wykazaną kwotą podatku, mimo że dana czynność nie podlegała opodatkowaniu, uznał, że na podstawie art.17 VI dyrektywy prawo do odliczenia podatku naliczonego może przysługiwać wyłącznie w odniesieniu do podatku należnego, a zatem podatku, który wynika z wykonania czynności opodatkowanej. Natomiast prawo do odliczenia podatku naliczonego nie powinno, zdaniem Trybunału, przysługiwać podatnikowi, który otrzymał fakturę z podatkiem potwierdzającą czynność niebędącą efektem wykonania czynności opodatkowanej, lecz jedynie np. błędu wystawcy faktury. Dlatego ETS uznał, że „prawo do odliczenia podatku (…) nie ma zastosowania do VAT, który jest należny tylko dlatego, że został wykazany na fakturze”.

Tymczasem tak właśnie skonstruowany był art. 88 ust. 3a pkt 2 naszej ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do końca 2007 r. Tym samym uzasadniona była wątpliwość co do jego zgodności z unijną dyrektywą.