Wycena biegłego nie zawsze jest miarodajna

Osoby zakładające firmę często decydują się na wykorzystywanie do jej prowadzenia kupionego wcześniej majątku. Zwykle chodzi o samochód lub komputer. Jeśli podejmą decyzję, że sprzęt ten będzie używany tylko do celów firmowych, mogą zaliczyć go do środków trwałych i naliczać od jego wartości odpisy amortyzacyjne. Wystarczy sporządzić oświadczenie, że maszyna, środek transportu lub nieruchomość będzie używana tylko do celów działalności gospodarczej i wpisać składnik majątku do ewidencji środków trwałych. Tu pojawia się jednak podstawowe pytanie - jak ustalić jego wartość początkową?

Sposób wyceny reguluje art. 22g ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (updof). Zgodnie z nim wartość początkową tych środków trwałych przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych składników majątku tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia. Zasady te stosuje się, gdy nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części, nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu.

Ustawodawca uregulował także przypadek, gdy podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia środka trwałego (art. 22g ust. 9). Wtedy jego wartość początkową należy ustalić według tych samych zasad co w art. 22g ust. 8, ale musi to zrobić biegły, powołany przez podatnika.

Jedną z typowych sytuacji, kiedy można zastosować ten przepis, zinterpretował Urząd Skarbowy w Ostrowcu Świętokrzyskim 8 marca 2006 r. (PDI/415-8/06). Dotyczyła ona przedsiębiorcy, który od kwietnia 2005 r. prowadzi działalność gospodarczą. Kilka lat wcześniej kupił wraz z żoną lokal z przeznaczeniem na własne potrzeby mieszkaniowe. Później ponosił wydatki na jego modernizację, na które nie miał dowodów księgowych. Urząd potwierdził jego stanowisko, że z uwagi na brak dokumentów potwierdzających wydatki związane z jego adaptacją wartość początkowa lokalu może być ustalona na podstawie wyceny biegłego.

Z art. 22g ust. 8 i 9 wynika, że reguluje on jedynie sytuację, gdy środki trwałe były kupione lub wytworzone przed rozpoczęciem działalności gospodarczej. Potwierdza to m.in. interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 2 listopada 2005 r. (P1-D-4117/A/01/05). Podatnik prowadzący firmę opodatkowaną ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych wybudował sposobem gospodarczym warsztat. Jego zdaniem, przechodząc w 2004 r. na zasady ogólne, miał prawo ustalić jego wartość zgodnie z art. 22g ust. 9 updof, czyli na podstawie wyceny biegłego. Argumentował, że nie gromadził i nie przechowywał dowodów dokumentujących zakupy materiałów i usług wykorzystanych do budowy. Ponadto większość prac wykonał sam i przy udziale członków rodziny.

Co prawda Urząd Skarbowy w Chodzieży zgodził się z tym, ale już Izba Skarbowa w Poznaniu zmieniła jego interpretację, uznając, że wydano ją z rażącym naruszeniem prawa. Po pierwsze dlatego, że updof wyklucza z kosztu wytworzenia wartość własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci. Drugim powodem było to, że przedsiębiorca budując budynek, który będzie wykorzystywany na potrzeby firmy, ma obowiązek gromadzenia dowodów dokumentujących poniesione wydatki. Nieważne, że w okresie budowy opłacał podatek dochodowy w formie zryczałtowanej. Izba z góry założyła, że budynek tworzony był na potrzeby firmy. Do wniosku takiego doszła tylko na podstawie tego, że był on zbudowany w okresie, gdy firma już działała.

Czasem jednak organy podatkowe bardziej liberalnie podchodzą do omawianego przepisu. Przykładem jest odpowiedź Urzędu Skarbowego w Sochaczewie z 25 kwietnia br. (1428/III/415-2/07/MW). Przedsiębiorca w 2000 r. rozpoczął budowę budynku usługowo-mieszkaniowego. Prowadził ją systemem gospodarczym, poza działalnością gospodarczą. Nie miał dokumentów, na podstawie których mógłby ustalić wielkość poniesionych nakładów. Urząd uznał, że w takiej sytuacji wycena na podstawie opinii biegłego jest możliwa, ponieważ budowa nie była prowadzona w ramach firmy.

Jak widać, organy podatkowe nakazują różne stosowanie tego samego przepisu w bardzo podobnych sytuacjach. Na wszelki wypadek warto więc zbierać faktury i rachunki. Literalne brzmienie przepisów umożliwia bowiem samodzielną wycenę tylko tych składników majątku, które zostały nabyte przed rozpoczęciem działalności.

Najwięcej problemów związanych jest z zasadami wyceny. Przepisy nakazują bowiem stosowanie cen z grudnia roku poprzedzającego założenie ewidencji lub wykazu środków trwałych. Nie budzi to wątpliwości, gdy podatnik od razu po założeniu firmy wprowadza do niej majątek. Co jednak, gdy dopiero po kilku latach dochodzi do wniosku, że samochód lub budynek wykorzystywany dotąd do celów osobistych przyda się w firmie? Czy to oznacza, że ma je wycenić w oderwaniu od realiów rynkowych? W odniesieniu do auta oznaczałoby to, że jego wartość jest wielokrotnie zawyżona.

Opłacałoby się więc jego wprowadzenie do majątku firmy chociażby na kilka miesięcy i następnie sprzedaż z ogromną stratą. Z kolei wycena nieruchomości według wartości sprzed kilku lat prowadziłaby do znacznego zaniżenia jej wartości. Jeśli nie jest to lokal lub budynek mieszkalny (których sprzedaż opodatkowana jest w sposób zryczałtowany), to zbycie takiej nieruchomości powodowałby z kolei powstanie znacznego zysku. Dlatego przed wprowadzeniem do majątku firmy warto wystąpić o wiążącą interpretację. Bez niej zastosowanie wartości nominalnej sprzed 10 lat obarczone jest zbyt dużym ryzykiem.

Analiza art. 22g ust. 8 updof prowadzi do bardzo ciekawych wniosków. Przede wszystkim wynika z niego, że podatnik powinien sam wycenić tylko te środki trwałe, których ceny nabycia nie można ustalić. Czytając ten przepis dosłownie, należy dojść do wniosku, że np. przedsiębiorca wprowadzający dziś samochód kupiony w 1997 r. za 100 tys. zł może przyjąć tę kwotę za wartość początkową. Wystarczy, że znajdzie fakturę zakupu sprzed dziesięciu lat.

A co, gdy ceny zakupu ustalić nie można? Wtedy przepis nakazuje wycenę z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia. Czy to oznacza, że osoba, która założyła firmę w 2003 r. i chce dziś zaliczyć do jej majątku komputer kupiony w 2002 r., ma go wycenić według cen z końca tego roku (gdy nie ma faktury, np. ją zgubiła)? Literalne brzmienie przepisu wskazuje na to, że tak. Nie ma znaczenia, że dziś komputer ten ma wielokrotnie niższą realną wartość.

Trzeba być jednak przygotowanym, że w takich sytuacjach organ podatkowy będzie próbował podważyć taką wycenę ze względu na jej całkowite oderwanie od obecnej rynkowej wartości środka trwałego. Być może powoła się na zasadę, że podatnik powinien uwzględniać stan i stopień zużycia. Przepis nie precyzuje przecież, na który dzień: dzisiejszy czy też z grudnia roku poprzedzającego założenie ewidencji. Na koniec warto zauważyć, że niekiedy wycena na podstawie cen sprzed kilku lat będzie dla podatnika bardzo niekorzystna. Dotyczy to zwłaszcza wprowadzanych do majątku firmy nieruchomości. Tu jednak można się obawiać, że organy będą dosłownie interpretowały ustawę. Niestety, brak precyzji w formułowaniu przepisów powoduje, że jakkolwiek podatnik by postąpił, może to być zakwestionowane. Należałoby wprowadzić zasadę, że wartość początkową ustala się według wartości rynkowej środka trwałego z dnia wprowadzenia do ewidencji (wykazu) środków trwałych.

W 1998 r. firma kupiła budynek za 150 tys. zł i wprowadziła go do ewidencji środków trwałych. Przyjęła jego wartość wynikającą z aktu notarialnego. Od momentu zakupu do końca 2005 r. budynek był remontowany, jednak podatnik nie ma żadnych faktur dokumentujących poniesione wydatki. Według wyceny przez biegłego obecnie budynek wart jest 600 tys. zł. Urząd uznał, że w takiej sytuacji żaden z przepisów nie pozwala na wycenę na podstawie operatu szacunkowego. Ustawa pozwala bowiem na taką wycenę tylko w ściśle określonych przypadkach, tj. gdy środek trwały został wytworzony przez podatnika. (pismo Urzędu Skarbowego w Brzegu z 28 sierpnia 2006 r., PD-415/INT/42/ACH/06)

Czy można zastosować niejednorodną wycenę budynku: do pewnego etapu na podstawie opinii rzeczoznawcy, później z uwzględnieniem faktur VAT?

Urząd uznał, że przyjęcie za podstawę amortyzacji wartości początkowej budynku wynikającej częściowo z wyceny biegłego, a częściowo z faktycznych kosztów wytworzenia jest niezgodne z ustawą. Dodał, że w tej sytuacji będzie miał zastosowanie art. 22g ust. 9 updof. Wartością początkową środka trwałego będzie kwota określona przez biegłego, powołanego przez podatnika na dzień zakończenia budowy i przyjęcia budynku do używania. Urząd nie wyjaśnił jednak, jak kwalifikować poniesione później wydatki. (pismo Urzędu Skarbowego Warszawa-Bielany z 12 maja 2006 r., 1432/IPdg2/415/428/33/52/2006)

Podatnik buduje nowy zakład, który składa się z dwóch budynków i ogrodzenia. Jak ustalić wartość początkową poszczególnych środków trwałych, jeżeli budowano je jednocześnie i nie można ustalić, które materiały zostały wykorzystane do konkretnej budowy? Czy w takiej sytuacji można powołać biegłego?

Urząd uznał, że nie. Decyzja o rozpoczęciu budowy zakładu, w skład którego wchodzą dwa budynki i ogrodzenie, została bowiem podjęta w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej. Od początku realizacji inwestycji było wiadomo, że będzie ona wykorzystywana do działalności gospodarczej. Dlatego podatnik powinien tak prowadzić ewidencję, aby poszczególne wydatki były przyporządkowane do konkretnego środka trwałego. (pismo Drugiego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z 28 kwietnia 2006 r., IIUSpb/IA/1/415-51/29a/16/ 06/bb)

Podatnik kupił za granicą uszkodzony samochód. Następnie naprawił go (nie ma dowodów na poniesienie wydatków) i dopiero później wprowadził do majątku firmy. Jak ustalić wartość początkową pojazdu?

Według urzędu w takiej sytuacji wartość początkową samochodu można ustalić w sposób określony w art. 22g ust. 8 updof, czyli według cen z grudnia roku poprzedzającego rok wprowadzenia środka trwałego do ewidencji. (pismo Urzędu Skarbowego Kraków-Podgórze z 1 lipca 2005 r., PD/415-71/05/R1)