Musi jednak wykazać, że ściągając dług więcej straci, niż zyska. Do tego potrzebny jest protokół dokumentujący przewidywane koszty.
Warunek taki wprowadza art. 23 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 16 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Aby rozliczyć wierzytelność w kosztach, musi być oczywiście wcześniej opodatkowana jako przychód. W wypadku należności ze sprzedaży towarów albo wykonania usług wykazujemy przychód należny, a nie faktycznie otrzymany. Płacimy więc podatek nawet wtedy, gdy kontrahent nam nie zapłacił. Inaczej będzie w wypadku przychodów, które powstają dopiero wtedy, gdy je faktycznie otrzymamy, np. odsetki od zobowiązań. Nie zaliczymy więc do kosztów wierzytelności z tytułu odsetek, gdyż wcześniej nie wykazaliśmy jej po stronie przychodów.
Przepisy wymieniają parę sposobów na rozliczenie w kosztach nieściągalnej wierzytelności. Najprostszy z nich to przygotowanie protokołu, z którego wynika, że wydatki na odzyskanie długu są wyższe (albo równe) od jego kwoty. Trzeba więc w nim oszacować wysokość przewidywanych kosztów. Protokół powinien oczywiście zawierać podstawowe elementy dowodu księgowego - datę sporządzenia, numer, dane podatnika, podstawę prawną, podpis. Oraz informację o wierzytelności - ile nam się należy, od kogo, jaki dokument to potwierdza.
Jakie wydatki uwzględniamy przy kalkulacji? Przepis wymienia "przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności". Na pewno więc będzie to opłata sądowa (czyli kwota wniesiona po to, aby sąd zajął się sprawą), a także koszty związane z prowadzonym procesem, np. opłaty kancelaryjne, wynagrodzenie biegłych. Przy egzekucji to m.in. opłaty egzekucyjne, koszty ogłoszeń, uzyskiwania informacji, należności biegłych, wydatki związane z wyjazdem komornika. Oprócz tego wydatki na pełnomocnika procesowego oraz opłata skarbowa za ustanowienie pełnomocnictwa.
Jak oszacować nakłady na usługi prawne? Wydaje się, że trzeba wziąć pod uwagę realne koszty dochodzenia długu, czyli ceny rynkowe. Można więc posłużyć się cennikami kancelarii prawnych. Ale musimy pamiętać, że koszty powinny być racjonalne, przy sporze o 1000 zł nie musimy więc korzystać z usług kancelarii, która bierze 400 euro za godzinę swojej pracy.
Można jednak spotkać się z poglądem, że przyjęte przez podatnika kwoty nie powinny przekraczać stawek urzędowych określonych w rozporządzeniach ministra sprawiedliwości.
Wydaje się, że w kalkulacji możemy też wziąć pod uwagę wydatki na usługi firmy windykacyjnej. Ustawodawca mówi bowiem o "przewidywanych kosztach", ale nie odwołuje się do konkretnych przepisów.
Protokół przyda się tylko przy niewielkich długach. Nie można tu jednak podać górnej granicy, gdyż każdej sprawie mogą towarzyszyć różne koszty. Możemy założyć, że proces potoczy się sprawnie i naliczyć tylko standardowe wydatki. Jeśli mamy możliwość przeprowadzenia postępowania nakazowego (tańszego), to powinniśmy przyjąć koszty z nim związane. Jeśli jednak wiemy, że z dłużnikiem nie pójdzie nam tak łatwo (np. wniesie sprzeciw wobec nakazu zapłaty), trzeba liczyć się z dodatkowymi nakładami. Mogą one być bardzo różne, np. koszty poszukiwania majątku dłużnika przez komornika. Rozpiętość przewidywanych wydatków może więc być spora i uzależniona od okoliczności danej sprawy.
Czy urząd może je zakwestionować? Oczywiście, jeśli uzna, że podatnik zawyżył koszty. Spójrzmy na interpretację Pierwszego Urzędu Skarbowego w Lublinie z 25 kwietnia 2005 r. (D-1 /423-21/05). Wystąpiła o nią firma szkoleniowa, a chodziło o niezapłacone czesne (od 10 do 400 zł) za kursy językowe. Wierzyciel wycenił koszty ściągnięcia jednej należności na minimum 270 zł. W kalkulacji uwzględnił wydatki na przedsądowe wezwanie do zapłaty, wpis sądowy, wynagrodzenie adwokata (wyższe niż urzędowe), koszty działania komornika oraz zatrudnienia dodatkowych osób do obsługi należności.
Urząd odpowiedział, że w protokole można wykazać tylko koszty procesowe i egzekucyjne, a takimi nie są wydatki na zatrudnienie dodatkowych osób. Jeśli jednak podatnik wykaże, że inne koszty były niezbędne przy dochodzeniu wierzytelności, można je uwzględnić przy szacowaniu.
W innej interpretacji tego samego urzędu czytamy: "Przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne to koszty, które musiałby podatnik ponieść w celu dochodzenia wierzytelności na drodze cywilnej".
Wierzytelność zaliczamy w koszty wtedy, kiedy sporządzimy protokół, czyli wykażemy, że nie opłaca się jej ściągać. Nie trzeba więc cofać się w czasie (chociaż przychód był wykazany wcześniej). Musimy jednak pamiętać, że nie wrzucimy w koszty wierzytelności przedawnionej. Zgodnie z ogólną zasadą (art. 118 kodeksu cywilnego) roszczenia związane z prowadzeniem działalności gospodarczej przedawniają się po trzech latach. Ale w odniesieniu do roszczeń z tytułu sprzedaży dokonanej w zakresie działalności przedsiębiorstwa sprzedawcy termin ten wynosi dwa lata. Po jego upływie nie możemy zaliczyć długu do kosztów, co Ministerstwo Finansów podkreśliło już w piśmie z 23 kwietnia 1996 r. (PO M-722-29 /96). Do kosztów zaliczamy tylko kwotę netto wierzytelności (czyli bez VAT).
Kto powinien podpisać protokół? Urząd Skarbowy w Augustowie w interpretacji z 12 stycznia br. (US-III / 423-KK-I-OP-1 /2007) stwierdził, że musi to być osoba uprawniona do reprezentacji podatnika. Nie wyjaśnił jednak, o kogo chodzi, tłumacząc się, że kwestia ta nie może być przedmiotem interpretacji. Wydaje się jednak, że nie musi to być osoba reprezentująca podatnika na zewnątrz firmy (patrz ramka).
Oprócz przepisów wymienionych we wzorze, przy szacowaniu kosztów przydadzą się również:
- rozporządzenie ministra sprawiedliwości z 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (DzU nr 163, poz. 1348 ze zm.),
- ustawa z 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (tekst jedn. DzU z 2006 r. nr 167, poz. 1191 ze zm.).
Jarosław Sekita, doradca podatkowy w Meritum Doradcy Podatkowi sp. z o.o.
Protokół nie jest oświadczeniem woli i zewnętrzną czynnością prawną, nie mają tu więc zastosowania przepisy kodeksu spółek handlowych o reprezentowaniu danego podmiotu. Protokołu nie kierujemy do urzędu ani do innej firmy, jest to czynność wewnętrzna spółki. Może więc go sporządzić i podpisać osoba, która podejmuje decyzję o odstąpieniu od procesu sądowego i zaliczeniu wierzytelności w ciężar kosztów podatkowych, np. główna księgowa i kierownik działu prawnego. Urząd nie powinien tego kwestionować, chociaż niektórzy wolą dmuchać na zimne i dają protokoły do podpisania członkom zarządu.
ABC sp. z o.o. ma wierzytelność w kwocie 311 zł brutto. Dłużnik zmarł, spółka wezwała więc do zapłaty jego żonę (jako prawdopodobnego spadkobiercę), która odpisała jednak, że nie zamierza spłacać żadnych długów małżonka. Spółka musiałaby więc wystąpić do sądu z wnioskiem o stwierdzenie nabycia spadku, a następnie pozwać o zapłatę spadkobiercę (spadkobierców). Założyła, że koszty zastępstwa procesowego byłyby minimalne. Spółka nie musiałaby poszukiwać spadkobierców, więc nie ujmuje dodatkowych kosztów z tego tytułu. Spółka przyjęła ponadto, że komornik nie zażądałby od niej zaliczki na wydatki w postępowaniu egzekucyjnym (zależy to od uznania komornika).