Niekorzystne dla podatników stanowisko sądów administracyjnych podtrzymał WSA w Krakowie w wyroku z 23 marca 2017 r (I SA/Kr 129/17). To kolejne z orzeczeń, które prezentujemy w krótkim cyklu poświęconym kontrowersyjnym wyrokom sądów administracyjnych.

W przeszłości sądy administracyjne potwierdzały neutralność podatkową pokrycia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki w drodze tzw. konwersji wierzytelności na udziały. Linia ta uległa jednak zmianie, a wniesienie do spółki wkładu niepieniężnego oraz potrącenie wzajemnych zobowiązań zostało uznane za podlegający opodatkowaniu wkład niepieniężny.

Wyrok WSA

Sprawa dotyczyła podwyższenia kapitału zakładowego spółki z o.o., które nastąpiło poprzez wniesienie przez wspólnika wkładu pieniężnego w wysokości odpowiadającej wartości niezapłaconych przez spółkę faktur, a następnie umowne potrącenie tych wierzytelności z wierzytelnością spółki wobec wspólnika o opłacenie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym.

Przysporzenie...

W ocenie sądu, jako wkład pieniężny należy potraktować wyłącznie faktycznie wniesione do spółki środki pieniężne. Jakikolwiek ich substytut, taki jak wierzytelność, będzie stanowił wkład niepieniężny, którego wniesienie nie jest już neutralne podatkowo. W dacie wniesienia aportu przychodem dla wnoszącego wkład niepieniężny była wartość nominalna udziałów lub akcji wyemitowanych w zamian przez otrzymującą wkład spółkę (obecnie: cała wartość wniesionego wkładu niepieniężnego). Sąd podtrzymał tym samym linię orzeczniczą zapoczątkowaną przez wyrok NSA z 28 lutego 2005 r. (FSK 1434/04).

...bez możliwości odliczenia

Sąd podtrzymał jednocześnie linię orzeczniczą, zgodnie którą dokonując do końca 2014 r. konwersji wierzytelności własnych na kapitał spółki podatnik nie był uprawniony do rozliczenia kosztów uzyskania przychodów. W przypadku przeznaczenia istotnej części wkładu na kapitał zakładowy oznaczało to powstanie wysokiego dochodu do opodatkowania. Dopiero zmiana przepisów, która weszła w życie 1 stycznia 2015 r., otworzyła drogę do zaliczenia wartości konwertowanych wierzytelności własnych do kosztów uzyskania przychodów.

ZDANIEM AUTORA

Mariusz Kołacki, doradca podatkowy w ALTO

Zaskarżony wyrok zasługuje na uwagę jako przykład zmiany konsekwencji podatkowych bez zmiany przepisów podatkowych. Wydawane wcześniej korzystne interpretacje organów podatkowych oraz wyroki sądów utwierdzały podatników w przekonaniu, że przeprowadzane przez nich konwersje wierzytelności na kapitały są bezpieczne – do tego stopnia, że wielu nie zabezpieczyło skutków podejmowanych działań uprzednim uzyskaniem interpretacji indywidualnych.

Sprzeciw budzi jednocześnie wykładnia art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do końca 2014 r., która — w ocenie sądu — całkowicie pozbawiała dokonujących konwersji wierzytelności własnych na kapitał spółek możliwości rozliczenia kosztów uzyskania przychodu. Można oczywiście zgodzić się z sądem, że literalna wykładnia ówczesnego brzmienia przepisu dopuszczała rozliczenie jako kosztów uzyskania przychodu jedynie wydatków na „nabycie" wnoszonych do spółki składników majątku, jednak przyjęcie takiego stanowiska skutkuje nielogicznym rezultatem w postaci powstania wyłącznie przychodu podatkowego, i to bez uzyskania jakiegokolwiek realnego przysporzenia.

Na koniec warto zauważyć, że kontrowersje związane z możliwością rozliczenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku konwersji na kapitał wierzytelności własnych mogą powrócić. Obecnie sądy administracyjne potwierdzają, że wartość wierzytelności własnych ulegających konwersji stanowi dla podatnika koszt uzyskania przychodu (np. wyrok WSA w Warszawie z 21 czerwca 2017 r., SA/Wa 1614/16), jednak organy podatkowe wydawały w tym zakresie negatywne interpretacje indywidualne. Podatnicy nie mogą być natomiast pewni, że korzystna obecnie linia orzecznicza sądów administracyjnych w przyszłości się nie zmieni.