Kiedy zwroty kosztów podróży i diet nie podlegają składkom ZUS

- Nasza spółka chce rozwinąć dział sprzedaży i zatrudnić do 10 pracowników. Będą oni pracować co do zasady w siedzibie firmy, ale też poszukiwać kontrahentów podczas kilku wyjazdów w miesiącu. Z tego tytułu planujemy zwracać im koszty podróży i wypłacać diety. Czy te wypłaty będą podlegały składkom na ZUS? Czy miałoby znaczenie, gdybyśmy podpisali z tymi osobami umowy zlecenia? – pyta czytelnik.

Świadczenia należne pracownikom, względnie zleceniobiorcom, z tytułu wyjazdów służbowych, nie stanowią podstawy wymiaru składek na ZUS, jeśli osoby te będą wykonywać pracę poza siedzibą firmy w warunkach tzw. podróży służbowej.

Podstawą przychód...

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (tekst jedn. DzU z 2017 r., poz. 1778; dalej: ustawa systemowa) podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników stanowi przychód w znaczeniu określonym w ustawie z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu pozostawania w stosunku pracy. Jednocześnie § 1 rozporządzenia MPiPS z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (tekst jedn. DzU z 2017 r., poz. 1949; dalej: rozporządzenie składkowe) wskazuje, że podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów podatkowych osiągany z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z zastrzeżeniem art. 18 ust. 2 ustawy systemowej oraz § 2.

... z wyłączeniami

W § 2 wymienione są przychody zwolnione ze składek. W ust. 1 pkt 15 ustawodawca wskazał, że ulga obejmuje diety i inne należności z tytułu podróży służbowej pracownika – do wysokości określonej dla pracowników sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza jego granicami. To wyłączenie dotyczy jednak wyłącznie należności związanych z podróżą służbową.

Incydentalne polecenie

Sąd Apelacyjny w Poznaniu w wyroku z 14 kwietnia 2014 r. (III AUa 1501/13) uznał, że podróżą służbową nie jest wykonywanie pracy (zadań) w różnych miejscowościach, gdy przedmiotem zobowiązania pracownika jest stałe wykonywanie pracy (zadań) w tych miejscowościach. Odliczenia z podstawy wymiaru składek według § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia składkowego są możliwe tylko wtedy, gdy delegowanie ma cechy podróży służbowej – tzn. zjawiska wśród obowiązków pracownika okazjonalnego, niezwyczajnego i nietypowego, które stanowi pewien wyłom w zwykłym świadczeniu pracy. Pracę w ramach delegacji (podróży służbowej) wyróżnia sporadyczność i przemijający czas trwania wysłania oraz wykonywanie konkretnie określonego zadania. Jeśli zatem pracownicy faktycznie będą wykonywać pracę poza siedzibą pracodawcy w warunkach tzw. podróży służbowej, można przyjąć, że tego typu koszty nie podlegają oskładkowaniu.

Z przywołanych przepisów wynika, że należności z tytułu podróży służbowej przysługują osobom w stosunku pracy, czyli pracownikom. Takie stanowisko zajął również ZUS w piśmie z 3 czerwca 2016 r. (DI/100000/43/532/2017). Oznacza to, że przepisy te nie dotyczą np. umów zlecenia.

Odpowiednie stosowanie

Jeśli jednak chodzi o umowy zlecenia, to warto odnieść się do § 5 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia składkowego. Przepis ten wskazuje, że § 2–4 stosuje się odpowiednio przy ustalaniu podstawy wymiaru składek osób wykonujących pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia. Oznacza to, że regulacje ww. § 2 ust. 1 pkt 15 można stosować w sposób odpowiedni do świadczeń z tytułu podróży zleceniobiorców.

W tym zakresie warto przywołać wyrok Sądu Apelacyjnego w Łodzi z 22 lipca 2015 r. (III AUA 1197/14), gdzie podkreślono, że: „Nie ma jakichkolwiek podstaw do różnicowania wyłączeń z podstawy wymiaru składek diet i innych należności z tytułu podróży służbowej pracowników oraz zleceniobiorców, którym płatnik składek także zlecać może podróże w celu wykonania zlecenia i dla których podstawę wymiaru składek stanowi, podobnie jak w przypadku pracowników, przychód w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. DzU z 2012 r., poz. 361 ze zm.)". ?

—Marcin Nagórek, radca prawny