Potrącenie wierzytelności to zapłata w rozumieniu ustawy o VAT

- Jeśli firma ureguluje należność za fakturę, dokonując potrącenia, to czy będzie to zapłata w rozumieniu przepisów o VAT? Czy w związku z tym będzie miała prawo do skorzystania z przyspieszonego zwrotu nadwyżki podatku naliczonego?

– pyta czytelnik.

Zgodnie z art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT warunkiem otrzymania przyspieszonego (w terminie 25 dni) zwrotu nadwyżki podatku naliczonego, wykazanego w deklaracji podatkowej, jest zapłata w całości faktur dokumentujących kwoty należności. Dla potrzeb prawidłowej wykładni tego przepisu i odpowiedzi na zadane pytanie niezbędne jest wzięcie pod uwagę regulacji wspólnotowych dotyczących prawa do zwrotu nadwyżki podatku naliczonego oraz orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej jako ETS).

Ważne są regulacje unijne...

Zgodnie z prawem wspólnotowym powstała nadwyżka podatku podlegającego odliczeniu nad podatkiem należnym co do zasady podlega zwrotowi na rzecz podatnika. Jest to fundamentalne prawo podatnika wypływające wprost z zasady prawa do odliczenia podatku zapłaconego w poprzedniej fazie obrotu.

Zgodnie z art. 183 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 347/1), gdy w danym okresie rozliczeniowym kwota odliczeń (tj. podatek do odliczenia) przekracza kwotę VAT należnego, państwa członkowskie mogą bądź dokonać zwrotu nadwyżki bądź przenieść ją na następny okres rozliczeniowy, na warunkach przez siebie ustalonych. Wskazywałoby to na swobodę państwa członkowskiego co do określania sposobów i warunków rozliczania powstałej nadwyżki podatku.

...i orzecznictwo ETS

W orzeczeniu C-78/00 KE przeciwko Republice Włoskiej ETS odniósł się do terminu zwrotu oraz jego formy. Trybunał stwierdził, iż z zasady neutralności podatku wynika, że nie są w zasadzie dopuszczalne zbyt daleko idące ograniczenia ani co do kwoty, ani co do terminu dokonania zwrotu. Prawo do zwrotu nadwyżki podatku jest zasadniczym czynnikiem wspólnego systemu VAT, gwarantującego jego neutralność.

Dlatego też warunki uzyskania zwrotu, które są określane przez państwa członkowskie, muszą umożliwiać podatnikowi na odpowiednich warunkach odzyskanie całości nadpłaty. Zwrot musi być dokonany w „rozsądnym terminie”, bowiem niedopuszczalna jest, z punktu widzenia systemu VAT, taka administracja zwrotami, która prowadzi do pełnienia przez kwoty podlegające zwrotowi funkcji nieoprocentowanej pożyczki udzielonej przez podatników na rzecz Skarbu Państwa.

Z orzeczenia ETS w sprawie C-286/94 Garage Molehnheide wynika, że wszelkie ograniczenia w prawie do otrzymania zwrotu muszą być tak skonstruowane, aby możliwie precyzyjnie zapobiegać nadużyciom, jednocześnie minimalnie wypaczając działanie systemu VAT. W szczególności niedopuszczalne są takie regulacje, które uniemożliwiają lub utrudniają zwrot nawet w przypadku, gdy podatnik może udowodnić, że jego działania nie mają charakteru nadużyć podatkowych.

Jeżeli środki skierowane na zwalczanie nadużyć podatkowych skierowane będą również przeciwko uczciwym podatnikom w ten sposób, że możliwość skorzystania z otrzymania zwrotu będzie nadmiernie utrudniona, praktycznie niemożliwa lub będzie dokonywana w terminie, który nie może być uznany za „racjonalny” w świetle wcześniej wspomnianego orzeczenia ETS w sprawie C-78/00, to będą one naruszać zasadę proporcjonalności, co musi skutkować ich uznaniem za niezgodne z prawem wspólnotowym.

Określony w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT wymóg bezpośredniej zapłaty należności wynikającej z faktury, w której wykazana została kwota podatku podlegająca zwrotowi, podatnikowi będącemu wystawcą faktury należy więc interpretować w sposób, który nie będzie sprzeczny z prawem wspólnotowym.

Chodzi o wynikający z art. 183 Dyrektywy  2006/ 112/WE obowiązek zwrotu nadwyżki podatku w rozsądnych terminach bez stosowania ograniczeń, których nie da się uzasadnić potrzebą zwalczania uchylania się od opodatkowania, czy też potrzebą zwalczania wykorzystywania konstrukcji właściwych VAT wyłącznie w celu uzyskiwania korzyści niezwiązanych z rzeczywistym obrotem podlegającym opodatkowaniu.

Strony mogą się umówić

Biorąc pod uwagę przywołane wyżej orzecznictwo, należy uznać, że warunek określony w art. 87 ust. 6 pkt 1 ustawy o VAT jest spełniony także wtedy, gdy zamiast zapłaty należności z faktury pomiędzy podatnikiem i wystawcą faktury dochodzi do wzajemnego potrącenia wierzytelności, w wyniku którego obowiązek zapłaty wynikający z transakcji udokumentowanej fakturą wygasa.

Oczywiście pogląd ten nie będzie miał zastosowania do sytuacji, w których faktury stanowiące podstawę do zwrotu podatku nie będą odzwierciedlały rzeczywistego obrotu podlegającego opodatkowaniu, a przyjęta metoda rozliczenia faktur przez potrącenie będzie miała na celu wyłącznie uniknięcie zaangażowania do tych fikcyjnych działań rzeczywistych środków finansowych.

Potrącenie uregulowane w art. 498 § 1

kodeksu cywilnego

(dalej kc) przysługuje z mocy prawa. Ze swej istoty ma charakter jednostronny i dotyczy wierzytelności jednorodnych. Drugim rodzajem potrącenia jest potrącenie umowne. Nie jest ono wprawdzie przewidziane w przepisach kc, jednak jest uznawane za dopuszczalne w ramach swobody umów, o której mówi art. 353

1