Powstanie błędów w sprawozdaniu finansowym wynika z niedopatrzeń, zaniedbań, niewłaściwego stosowania zasad rachunkowości, błędów arytmetycznych. Niekiedy są skutkiem celowych działań, które można określić jako tzw. kreatywną księgowość. Błędy w sprawozdaniu nie świadczą najlepiej o jakości prowadzenia ksiąg rachunkowych spółki, a jedną z pierwszych osób pociągniętych do odpowiedzialności za nieprawidłowości będzie kierownik jednostki.

Z przepisów ustawy o rachunkowości (dalej: uor) wynika, że są sytuacje, kiedy kierownik jednostki będzie odpowiedzialny za błędy w sprawozdaniu, ale w ograniczonym zakresie.

W jakim zakresie

Odpowiedzialność związana z prowadzeniem ksiąg rachunkowych i sprawozdawczością jednostki można podzielić na cywilną i karną. Kwestia ta została uregulowana przede wszystkim w ustawie o rachunkowości oraz kodeksie karnym skarbowym i kodeksie karnym .

W ustawie o rachunkowości występuje odpowiedzialność za wykonywanie określonych w niej obowiązków oraz za ewentualną szkodę wyrządzoną spółce w konsekwencji błędów w sprawozdaniu, a także za niedopełnienie tych obowiązków (odpowiedzialność cywilna i karna). Kierownik jednostki i rada nadzorcza muszą dodatkowo zapewnić sporządzenie sprawozdania finansowego zgodnie z uor. Kodeks karny skarbowy przewiduje kary za niespełnienie obowiązku prowadzenia ksiąg (art. 60 ust. 1 i 4) oraz za nierzetelne lub nienależyte prowadzenie ksiąg (art. 61).

Kodeks karny natomiast czyni odpowiedzialnym m.in. kierownika jednostki (jako podmiot zajmujący się sprawami gospodarczymi spółki) za wyrządzenie szkody majątkowej w wyniku nadużycia uprawnień, bądź niedopełnienie obowiązków (art. 296). Ponadto, kierownik jednostki wraz z innymi osobami zajmującymi się rachunkowością jednostki, odpowie za szkodę powstałą jako wynik nieprowadzenia lub nierzetelnego prowadzenia dokumentacji działalności gospodarczej (art. 303).

Wymagania odnośnie do prowadzenia ksiąg rachunkowych i sprawozdawczości finansowej przewidziane w uor oraz podmioty odpowiedzialne za ich spełnienie przedstawiają się tak, jak w zestawieniu >patrz tabela.

Nie da się scedować

Podmiotem odpowiedzialnym za wypełnienie obowiązków określonych w uor, w tym za prowadzenie ksiąg rachunkowych, jest kierownik jednostki. Warto podkreślić, że nawet zlecenie prowadzenia ksiąg rachunkowych podmiotowi zewnętrznemu nie zdejmuje z kierownika jednostki tej odpowiedzialności. W przypadku nieprawidłowości w zakresie rachunkowości, odpowie za nie kierownik jednostki, natomiast odpowiedzialność podmiotu zewnętrznego wynika z prawa cywilnego (za wyrządzenie szkody i niewywiązanie się z warunków umowy).

Z kolei za szkodę dla spółki, gdy taka powstanie w wyniku sporządzenia sprawozdania finansowego niezgodnie z uor, odpowiadają solidarnie kierownik jednostki oraz rada nadzorcza. Jednak konsekwencją sporządzenia błędnego sprawozdania nie zawsze będzie szkoda dla spółki. Należy podkreślić, że jeśli błędy w sprawozdaniu nie spowodowały żadnego uszczerbku, to odpowiedzialność cywilna za sporządzenie sprawozdania niezgodnie z uor nie powstanie, w przeciwieństwie do odpowiedzialności karnej określonej w uor.

Odpowiedzialność określoną w kodeksie karnym skarbowym ponosi sprawca czynu zabronionego, czyli np. księgowy (zarówno pracownik spółki, jak i pracownik zewnętrznego biura rachunkowego), wprowadzający fałszywe dane rachunkowe, i ewentualni współsprawcy, w tym także kierownik jednostki, ale tylko jeśli zaniedbał obowiązki związane z nadzorem. Z przepisów kodeksu karnego skarbowego wynika zatem, że odpowiedzialność karna kierownika nie powstanie w każdej sytuacji.

Warto zauważyć, że odpowiedzialność karna opisana w uor wynika już z samego faktu nierzetelnego prowadzenia ksiąg rachunkowych, natomiast odpowiedzialność z kodeksu karnego powstaje tylko wtedy, gdy ktoś (spółka lub inny podmiot) poniesie szkodę.

Niedopełnienie obowiązków i wyrządzenie szkody

Ustawa o rachunkowości przewiduje kary za niedopełnienie opisanych wyżej obowiązków w zakresie rachunkowości i sprawozdawczości. Kara grzywny i pozbawienia wolności do dwóch lat lub obie kary łącznie grożą zatem kierownikowi jednostki oraz członkom rady nadzorczej.

Dodatkowo, kodeks karny skarbowy nakłada karę grzywny do 240 stawek dziennych (lub karę grzywny za wykroczenie skarbowe w przypadku mniejszej wagi) za nieprowadzenie lub nierzetelne prowadzenie ksiąg.

Z kolei kodeks karny, za niedopełnienie obowiązków kierownika jednostki w zakresie rachunkowości, przewiduje kary pozbawienia wolności od trzech miesięcy do pięciu lat, a w przypadku wyrządzenia dużej szkody majątkowej nawet do 10 lat. Sprawcę nieumyślnie wyrządzonej szkody można pozbawić wolności nawet na trzy lata. Za nieprowadzenie dokumentacji działalności gospodarczej grozi kara pozbawienia wolności od trzech miesięcy do pięciu lat, a w przypadku mniejszej wagi kara grzywny, ograniczenia wolności, bądź pozbawienia wolności do roku.

Katarzyna Muda, konsultant w Dziale Rewizji Finansowej BDO

Dobrowolny audyt – aby uniknąć zaskoczenia

Szeroki zakres odpowiedzialności kierownictwa w zakresie prowadzenia ksiąg spółki sprawia, że bardzo trudno jej uniknąć. W przypadku sporządzenia błędnego sprawozdania finansowego zawsze powstanie odpowiedzialność karna. Kierownik jednostki może natomiast uniknąć odpowiedzialności cywilnej, jeśli nikt nie dozna szkody z tego tytułu.

Jednym ze sposobów zabezpieczenia się przed ewentualnymi błędami w sprawozdaniu finansowym i nieprawidłowościami w księgach, jest staranny wybór księgowego lub biura rachunkowego, któremu kierownik powierzy rachunkowość spółki, oraz poddanie sprawozdania finansowego badaniu przez biegłych rewidentów pod kątem poprawności stosowanych zasad rachunkowości i rzetelności zawartych w nim informacji.