Jedną z grup uproszczeń w prowadzeniu ksiąg określonych w ustawie o rachunkowości (dalej: uor) są uproszczenia, których zastosowanie jest możliwe, gdy sprawozdanie nie podlega obowiązkowi badania przez biegłego rewidenta.

Obowiązek badania ustala się zgodnie z art. 64 uor na podstawie danych ze sprawozdania za ubiegły rok. Sprawozdanie za rok 2015 będzie podlegało obowiązkowi badania, jeśli w 2014 roku jednostka spełniła dwa z następujących warunków:

a) średnioroczne zatrudnienie w przeliczeniu na pełne etaty wyniosło co najmniej 50 osób,

b) suma aktywów bilansu na koniec roku przekroczyła równowartość w złotych kwoty 2,5 mln euro (na koniec 2014 r. to 10 655 750 zł),

c) przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych wyniosły co najmniej równowartość w złotych kwoty 5 mln euro (czyli 21 311 500 zł w 2014 r.).

Bez względu na ustalone progi

Obowiązek badania – niezależnie od spełnienia powyższego warunku – mają wszystkie spółki akcyjne (z wyjątkiem spółek będących na dzień bilansowy w organizacji), banki, zakłady ubezpieczeń i reasekuracji, SKOK, domy maklerskie, fundusze inwestycyjne i emerytalne.

Obowiązkowo badaniu podlegają także sprawozdania podmiotów prowadzących księgi rachunkowe, które dla celów podatkowych wybrały bilansową metodę ustalania różnic kursowych (art. 14b ust. 2 ustawy o PIT oraz art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT). Jeśli jednak jednostki te nie spełniają warunków określonych w art. 64 ustawy o rachunkowości, to mogą zastosować omawiane uproszczenia.

Leasing, zdolności produkcyjne i podatek odroczony

Jeżeli sprawozdanie finansowe jednostki nie podlega obowiązkowi badania, to może ona przyjąć do stosowania uproszczenia polegające na:

- kwalifikowaniu umów leasingowych na podstawie przepisów podatkowych – w praktyce oznacza to, że większość umów będzie traktowana jako leasing operacyjny, a więc przedmiot leasingu nie będzie podlegać aktywowaniu;

- rezygnacji z ustalania normalnego wykorzystania zdolności produkcyjnych i ustalaniu kosztu wytworzenia produktu w sposób uproszczony (art. 28 ust. 4a uor), a więc z uwzględnieniem całości kosztów bezpośrednich i pośrednich, w wysokości nie wyższej od ceny sprzedaży netto;

- odstąpieniu od ustalania aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego (art. 37 ust. 10 uor);

- wycenie instrumentów finansowych zgodnie z zasadami określonymi w ustawie o rachunkowości i rezygnacji ze stosowania rozporządzenia ministra finansów z 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (DzU nr 149, poz. 1674 ze zm.).

Uwaga! Jednostki, których sprawozdania nie podlegają obowiązkowi badania, nie muszą sporządzać zestawienia zmian w kapitale własnym oraz rachunku przepływów pieniężnych.

Przykład

Spółka z o.o. nie ma obowiązku badania sprawozdania. W związku z tym wycenia posiadane instrumenty finansowe (akcje) zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 5 uor, czyli według ceny rynkowej albo według ceny nabycia lub ceny rynkowej, w zależności od tego, która z nich jest niższa. Nie klasyfikuje instrumentów zgodnie z rozporządzeniem ministra finansów. Alternatywnie może jednak zdecydować się na dobrowolne stosowanie tego rozporządzenia, co powinno mieć odzwierciedlenie w polityce rachunkowości.

Powrót do zasad ogólnych

Spółka traci możliwość stosowania uproszczeń od początku roku, za który sprawozdanie podlega pierwszy raz obowiązkowi badania. Zastosowanie uproszczeń wymaga opisania w polityce rachunkowości. Utrata tego prawa powoduje więc konieczność zmiany przyjętych zasad (polityki) rachunkowości. Zgodnie z Krajowym Standardem Rachunkowości nr 7 konieczne jest wtedy skorygowanie danych porównawczych, chyba że kwota dotycząca lat ubiegłych byłaby nieistotna.

Przykład

Spółka nie miała dotychczas obowiązku badania sprawozdania, w związku z czym klasyfikowała umowy leasingu zgodnie z przepisami podatkowymi jako leasing operacyjny. Ponieważ dane za 2014 r. przekraczają wielkości określone w art. 64 uor, spółka musi od 2015 r. kwalifikować leasing jako finansowy, gdyż spełnia on warunki określone w art. 3 ust. 4 uor. Ponieważ kwota wynikająca z umów zawartych w latach poprzednich, która powinna być aktywowana, jest nieistotna, spółka aktywuje jedynie umowy zawarte w 2015 r.

Ważny poziom istotności

Wszystkie jednostki, bez względu na obowiązek badania, mogą stosować także inne uproszczenia w ramach przyjętych zasad (polityki) rachunkowości, jeśli ich stosowanie nie wywiera istotnie ujemnego wpływu na rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego jednostki. Uproszczenia te mogą dotyczyć:

- ustalenia granicy ceny nabycia lub kosztu wytworzenia środków trwałych bądź wartości niematerialnych i prawnych, poniżej której jednostka dokonuje jednorazowego odpisu wartości tego składnika aktywów,

- wyceny materiałów i towarów w cenie zakupu zamiast nabycia, a produkcji w toku o przewidywanym czasie zakończenia krótszym niż trzy miesiące – w wysokości bezpośrednich kosztów wytworzenia lub tylko materiałów bezpośrednich lub niewyceniania jej w ogóle,

- nierozliczania przychodów i kosztów z tytułu niezakończonych usług długoterminowych zgodnie z art. 34a i 34b uor, jeżeli udział przychodów z niezakończonych usług na dzień bilansowy nie jest istotny w całości przychodów operacyjnych okresu sprawozdawczego.

Nowa kategoria – jednostki mikro

Nowelizacja ustawy o rachunkowości z lipca 2014 r. wprowadziła kategorię jednostek mikro. Zaliczają się do nich (zgodnie z art. 3 ust. 1a i 1b uor):

a) spółki handlowe (kapitałowe i osobowe), cywilne, inne osoby prawne oraz oddziały przedsiębiorców zagranicznych, jeżeli jednostki te w roku obrotowym, za który sporządzają sprawozdanie oraz w roku poprzedzającym, a w przypadku jednostek rozpoczynających działalność w roku obrotowym, w którym rozpoczęły działalność, nie przekroczyły dwóch z trzech wielkości:

- 1,5 mln zł – w przypadku sumy aktywów bilansu na koniec roku obrotowego,

- 3 mln zł – w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy,

- 10 osób – w przypadku średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty,

b) stowarzyszenia, związki zawodowe itp., jeśli nie prowadzą działalności gospodarczej,

c) osoby fizyczne, spółki cywilne i jawne osób fizycznych, spółki partnerskie, jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych wyniosły nie mniej niż 1,2 mln euro i nie więcej niż 2 mln euro za poprzedni rok obrotowy oraz jeśli wyniosły mniej niż 1,2 mln euro, a jednostki te zdecydowały się na dobrowolne prowadzenie ksiąg rachunkowych.

Z katalogu jednostek mikro wyłączono banki, zakłady ubezpieczeń i emitentów papierów wartościowych dopuszczonych, zamierzających się ubiegać lub ubiegających się o dopuszczenie do obrotu na jednym z rynków regulowanych EOG.

Jednostkami mikro są także jednostki, które za poprzedni rok obrotowy sporządziły sprawozdanie z zastosowaniem uproszczeń dla jednostek mikro >patrz tabela, a w roku bieżącym przekraczają dwa z wymienionych w ppkt a wielkości. Oznacza to, że dopiero przekroczenie progu w dwóch kolejnych latach powoduje utratę prawa do stosowania uproszczeń.

Przykład

Spółka z o.o. w poprzednim roku obrotowym sporządzała sprawozdanie finansowe, korzystając z uproszczeń dla jednostek mikro. W poprzednim roku osiągnęła następujące wielkości:

- przychody netto ze sprzedaży towarów i produktów: 2,4 mln zł,

- aktywa: 2 mln zł,

- średnioroczne zatrudnienie: 8 osób.

W bieżącym roku wartości te wyniosły:

- przychody: 3,1 mln zł,

- aktywa: 2,5 mln zł,

- zatrudnienie: 9 osób.

Spółka w bieżącym roku przekroczyła więc dwie z trzech wielkości określonych w art. 3 uor. Mimo to ma jednak w bieżącym roku prawo do skorzystania z uproszczeń dla jednostek mikro, gdyż sprawozdanie za rok poprzedni było sporządzone z wykorzystaniem tych uproszczeń.

O statusie nie decydują wyłącznie kwoty

Warunkiem koniecznym, aby spółka stała się jednostką mikro, jest w każdym przypadku podjęcie decyzji przez organ zatwierdzający o sporządzaniu sprawozdania finansowego z zastosowaniem uproszczeń. Decyzja taka powinna być podjęta najpóźniej przed datą sporządzenia sprawozdania. Powoduje to też konieczność aktualizacji przyjętej przez jednostkę polityki rachunkowości.

ZDANIEM AUTORA

Planowane są kolejne zmiany w ewidencji i sprawozdawczości

Łukasz Merta, biegły rewident, Senior Associate w dziale audytu Rödl & Partner w Gliwicach

Obecnie trwają w Sejmie prace nad projektem ustawy o zmianie ustawy o rachunkowości, stanowiącej implementację dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2013/34/UE w sprawie rocznych sprawozdań finansowych, skonsolidowanych sprawozdań finansowych i powiązanych sprawozdań niektórych rodzajów jednostek. Planowane zmiany będą miały zastosowanie do roku obrotowego rozpoczynającego się 1 stycznia 2016 r., jednak na mocy przepisów przejściowych będzie możliwe ich stosowanie także do roku kończącego się 31 grudnia 2015 r. Ustawa wprowadza m.in. pojęcie jednostki małej. Do tej kategorii będą mogły być zaliczane:

a) spółki osobowe i kapitałowe i inne osoby prawne, a także oddziały przedsiębiorców zagranicznych oraz osoby fizyczne, spółki cywilne i jawne osób fizycznych, spółki partnerskie – jeżeli w roku, za który sporządzają sprawozdanie oraz w roku poprzedzającym nie przekroczyły dwóch z trzech wielkości:

- 17 mln zł – w przypadku sumy aktywów na koniec roku obrotowego,

- 34 mln zł – w przypadku przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów za rok obrotowy,

- 50 osób – w przypadku średniorocznego zatrudnienia w przeliczeniu na pełne etaty,

b) osoby fizyczne, spółki cywilne i jawne osób fizycznych, spółki partnerskie, które prowadzą księgi rachunkowe dobrowolnie (a więc nie przekroczyły progu 1,2 euro przychodu).

Z tego katalogu wyłączono, podobnie jak w przypadku jednostek mikro, niektóre podmioty rynku finansowego.

Jednostki małe, podobnie jak wszystkie spółki, których sprawozdanie nie podlega obowiązkowi badania, będą mogły klasyfikować umowy leasingu zgodnie z przepisami podatkowymi, odstąpić od tworzenia aktywów i rezerw z tytułu odroczonego podatku dochodowego, nie stosować rozporządzenia ministra finansów w sprawie instrumentów finansowych.

Ponadto jednostki małe będą miały możliwość sporządzania uproszczonego bilansu oraz rachunku zysków i strat oraz informacji dodatkowej z ograniczoną ilością ujawnień. Będą też zwolnione ze sporządzania sprawozdania z działalności, pod warunkiem ujawnienia niektórych danych w informacji dodatkowej, oraz ze sporządzania zestawienia zmian w kapitale własnym oraz rachunku przepływów pieniężnych.

Podobnie jak w przypadku jednostek mikro, zastosowanie uproszczeń dla jednostek małych będzie warunkowane podjęciem stosownej decyzji przez organ zatwierdzający.