Po przeprowadzeniu spisu z natury składników zapasów oraz porównaniu stanu rzeczywistego wynikającego ze spisu z ewidencją księgową mogą wystąpić różnice inwentaryzacyjne. Mogą one przybrać formę niedoboru lub nadwyżki.
Zgodnie z art. 27 ust. 2 ustawy o rachunkowości (uor) jednostki są zobowiązane do rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych w księgach rachunkowych tego roku obrotowego, na który przypadał termin inwentaryzacji. Oznacza to, że nawet jeżeli inwentaryzacja została przeprowadzona po dniu bilansowym 31 grudnia 2014 r., ale do 15 stycznia 2015 r. (na podstawie art. 26 ust. 3 pkt 1 uor), to różnice inwentaryzacyjne należy ująć w księgach rachunkowych i w sprawozdaniu finansowym za rok obrotowy 2014.
Ustawa o rachunkowości nie określa technik rozliczania różnic inwentaryzacyjnych, które wynikają z praktyki wypracowanej w tym zakresie. Ewidencja różnic inwentaryzacyjnych jest zazwyczaj uzależniona od wyjaśnienia przyczyny ich powstania.
Jednym ze sposobów rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych jest kompensata nadwyżek i niedoborów. Można ją przeprowadzić, jeżeli zostały spełnione następujące warunki:
- kompensata dotyczy różnic inwentaryzacyjnych, które zostały uznane za niezawinione;
- różnice inwentaryzacyjne dotyczą składników zapasów, dla których prowadzona jest ewidencja ilościowo-wartościowa;
- różnice inwentaryzacyjne dotyczą podobnych składników zapasów, co mogło prowadzić do zamiany tych składników;
- różnice inwentaryzacyjne powstały w trakcie tej samej inwentaryzacji;
- różnice inwentaryzacyjne zostały stwierdzone w tym samym miejscu składowania zapasów.
Kompensaty należy rozliczyć według zasady „mniejsza ilość, niższa cena". Oznacza to, że do rozliczenia przyjmuje się mniejszą ilość niedoboru lub nadwyżki oraz niższą cenę kompensowanych ze sobą składników rzeczowych aktywów obrotowych.
Rozliczanie różnic inwentaryzacyjnych w przypadku spisu z natury będzie zależeć także od przyjętej w firmie ewidencji analitycznej stosowanej do inwentaryzowanych składników zapasów:
- ewidencja ilościowo-wartościowa – różnice inwentaryzacyjne wynikają z porównania stanów ustalonych w trakcie spisu z natury z ewidencją analityczną;
- ewidencja ilościowa – różnice inwentaryzacyjne ustala się najpierw tylko ilościowo, kompensuje się nadwyżki i niedobory ilościowo, a dopiero następnym krokiem jest wycena;
- ewidencja wartościowa (w handlu detalicznym) – najpierw ilości stwierdzone podczas spisu z natury wycenia się według cen ewidencyjnych i porównuje z ewidencją analityczną według cen ewidencyjnych, a następnie rozlicza różnice inwentaryzacyjne z uwzględnieniem odpowiednich odchyleń od cen ewidencyjnych;
- składniki zapasów, które są ewidencjonowane poprzez odpisywanie w koszty wartości na dzień ich zakupu lub wytworzenia, połączone z ustalaniem stanu tych składników aktywów i jego wyceny oraz korekty kosztów o wartość tego stanu nie później niż na dzień bilansowy – nie powstają różnice inwentaryzacyjne, a inwentaryzacja jest przeprowadzana tylko w celu ustalenia kosztów działalności i ustalenia stanu magazynowego, nie jest możliwe ustalenie różnic inwentaryzacyjnych, gdyż nie ma w ewidencji danych do porównania.
Niedobory inwentaryzacyjne dla celów podatku dochodowego zazwyczaj są ujmowane w następujący sposób:
- niedobory niezawinione wynikające z ubytków naturalnych bądź zdarzeń losowych są uznawane za koszt uzyskania przychodu;
- niedobory wynikające z zaniedbań jednostki nie są kosztem uzyskania przychodu jednostki;
- niedobory zawinione, gdy jest nimi obciążana osoba materialnie odpowiedzialna, pozostają bez wpływu na koszty jednostki (powstają rozrachunki z osobą odpowiedzialną);
- niedobory zawinione, gdy nie jest nimi obciążana osoba materialnie odpowiedzialna, nie powinny stanowić kosztu uzyskania przychodu.
W przypadku nadwyżek inwentaryzacyjnych są one zazwyczaj uznawane za przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego.
Autorka jest biegłym rewidentem, ECA Seredyński i Wspólnicy Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością sp.k.
