- Spółka planuje realizację inwestycji polegającej na budowie, komercjalizacji oraz jak najszybszej sprzedaży budynku biurowego. Kierownictwo spółki zamierza zrealizować na tym projekcie zysk dewelopera i nie planuje realizacji długoterminowych zysków wynikających ze wzrostu wartości nieruchomości.

Do 31 grudnia 2017 r. spółka poniosła następujące wydatki:

- koszty doradztwa prawnego – 10 000 zł,

- zaliczka na zakup działki – 2 000 000 zł, umowa w formie aktu zostanie podpisana w momencie uzyskania pozwolenia na budowę,

- koszty badań rynkowych – 5 000 zł,

- opłata za obsługę procesu uzyskania pozwolenia na budowę – 10 000 zł.

Tylko koszty badań rynkowych zostały poniesione przed 30 czerwca 2017 r.

Kierownictwo spółki na podstawie racjonalnych szacunków przeprowadzonych na 30 czerwca 2017 r. stwierdziło, że istnieje wysokie prawdopodobieństwo uzyskania korzyści ekonomicznych z planowanego przedsięwzięcia deweloperskiego. Niemniej jednak spółka zdecyduje się na realizację projektu tylko w przypadku uzyskania pozwolenia na budowę, które umożliwi wzniesienie budynku o określonej liczbie kondygnacji. Prawdopodobieństwo uzyskania takiego pozwolenia jest oceniane przez kierownictwo spółki jako wyższe niż 50 proc.

Do tej pory zarząd spółki nie podjął oficjalnej uchwały w zakresie realizacji projektu. Uchwała taka zostanie podjęta w momencie otrzymania wymaganego pozwolenia na budowę.

Jak spółka powinna ująć wymienione wydatki w sprawozdaniu finansowym za okres 12 miesięcy zakończonych 31 grudnia 2017 r.? – pyta czytelnik.

KOMENTARZ KSIĘGOWY

MSSF nie precyzują momentu, od którego spółka powinna kapitalizować koszty przedsięwzięcia deweloperskiego. W związku z tym, naszym zdaniem, do określenia, w którym momencie należy kapitalizować koszty przedsięwzięcia deweloperskiego, należy użyć zasad ogólnych, które zawarte są w MSR 16 „Rzeczowe aktywa trwałe".

Paragraf 7 MSR 16 stanowi, że cenę nabycia lub koszt wytworzenia pozycji rzeczowych aktywów trwałych ujmuje się jako składnik aktywów wtedy i tylko wtedy, gdy:

- istnieje prawdopodobieństwo, że jednostka uzyska przyszłe korzyści ekonomiczne związane ze składnikiem aktywów

oraz

- cenę nabycia lub koszt wytworzenia składnika aktywów przez jednostkę można wycenić w wiarygodny sposób.

W związku z tym, kluczową kwestią jest tutaj określenie przez kierownictwo, jak prawdopodobne jest, że spółka będzie realizować dany projekt deweloperski. Od momentu, kiedy prawdopodobieństwo realizacji projektu jest wyższe niż prawdopodobieństwo tego, że nie będzie on realizowany, spółka ma prawo kapitalizować koszty projektu deweloperskiego. Zakładamy przy tym, że projekt ten przyniesie spółce korzyści ekonomiczne przewyższające nakłady na jego realizację.

Jako zapasy

Spółka powinna kapitalizować koszty w pozycji „Zapasy" ze względu na to, że budynek powstaje i będzie sprzedany w normalnej działalności operacyjnej spółki, a spółka zrealizuje przede wszystkim tzw. zysk dewelopera i nie będzie planowała uzyskiwać istotnych korzyści z tytułu przychodów z najmu.

W związku z tym, że na 30 czerwca 2017 r. kierownictwo oceniło prawdopodobieństwo realizacji projektu jako wysokie, a prawdopodobieństwo uzyskania pozwolenia na budowę w wymaganym kształcie na wyższe niż 50 proc., spółka może kapitalizować w pozycji „Zapasy" wydatki, które można zaklasyfikować jako koszty zakupu, przetworzenia oraz pozostałe koszty, zgodnie z MSR 2 „Zapasy" >patrz tabela. ?

W krajowych regulacjach

Kwestię momentu kapitalizacji kosztów przedsięwzięcia deweloperskiego określa precyzyjnie KSR 8 „Działalność deweloperska". Koszty wykonania przedsięwzięcia deweloperskiego gromadzi się dla każdego przedsięwzięcia odrębnie, do czasu jego zakończenia.

Za dzień rozpoczęcia przedsięwzięcia deweloperskiego uznaje się dzień, w którym deweloper rozpoczął aktywne, udokumentowane działania, mające na celu realizację przedsięwzięcia.

Dzień rozpoczęcia przedsięwzięcia deweloperskiego nie powinien być wcześniejszy niż:

- dzień, w którym deweloper na podstawie racjonalnych szacunków stwierdził, że istnieje prawdopodobieństwo uzyskania korzyści ekonomicznych z planowanego przedsięwzięcia deweloperskiego

lub

- dzień, w którym deweloper podjął wiążące go ustalenia (decyzje wewnętrzne lub zewnętrzne) o rozpoczęciu przedsięwzięcia deweloperskiego.

Dzień rozpoczęcia przedsięwzięcia deweloperskiego nie może być późniejszy niż:

- dzień podjęcia przez dewelopera pierwszych działań marketingowo-informacyjnych, służących przedstawieniu potencjalnym klientom planowanego rozwoju przedsięwzięcia

- dzień podpisania przez dewelopera pierwszej umowy deweloperskiej (sprzedaży) lub dzień powiadomienia przez dewelopera nadzoru budowlanego o rozpoczęciu prac budowlanych.

Powyższe definicje są w dużym stopniu doprecyzowaniem zasad ogólnych dotyczących kapitalizacji kosztów przedsięwzięcia deweloperskiego określonych w MSSF.

W analizowanym studium przypadku precyzyjne określenie momentu kapitalizacji kosztów przedsięwzięcia deweloperskiego w KSR 8 nie będzie skutkowało wskazaniem innego momentu kapitalizacji niż ten zastosowany na podstawie MSR 16.

—Małgorzata Dankowska —Maciej Krokosiński