- We wrześniu zawarliśmy z osobą umowę-zlecenie na kwotę 185 zł. Po jej zakończeniu i wypłacie wynagrodzenia jeszcze w tym samym miesiącu podpisaliśmy kolejną, z wynagrodzeniem 210 zł, płatnym na koniec września. Osoba ta nie jest nigdzie zatrudniona i podlega ubezpieczeniom w ZUS ze zleceń. Jak rozliczyć obie umowy ze składek i czy wszystkie składki możemy odliczyć od podatku dochodowego?
Z pierwszej umowy, z której wynagrodzenie nie przekroczyło 200 zł, należało pobrać podatek ryczałtowy (18 proc. przychodu). To wyklucza możliwość odliczenia składek społecznych od podstawy opodatkowania, a zdrowotnej – od zaliczki.
Ponieważ jednak w tym samym miesiącu zostanie wypłacone wynagrodzenie z umowy, od którego będzie musiała zostać pobrana zaliczka na podatek (bo przychód jest wyższy niż 200 zł), to można od niego odliczyć składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne potrącone z pierwszego kontraktu.
Okres bez znaczenia
Zleceniobiorcy podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym oraz wypadkowemu a także ubezpieczeniu zdrowotnemu. Jedynie do chorobowego zleceniobiorca przystępuje wedle uznania, na swój wniosek.
Co istotne, do celów ubezpieczeń zleceniobiorcą jest nie tylko osoba pracująca na podstawie umowy-zlecenia, ale i umowy agencyjnej albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia.
Taka osoba podlega obowiązkowym ubezpieczeniom od dnia oznaczonego w umowie jako dzień rozpoczęcia jej wykonywania do dnia rozwiązania lub wygaśnięcia kontraktu (art. 6 ust. 1 pkt 4 i art. 12 ust. 1 ustawy z 13 października 1998 o systemie ubezpieczeń społecznych, DzU z 2009 r. nr 205, poz. 1585 ze zm.; dalej ustawa systemowa).
Przy ustalaniu obowiązku ubezpieczeń nie ma znaczenia okres, na jaki umowa została zawarta. Zatem każde, nawet jednodniowe, zlecenie oznacza obowiązek opłacenia składek.
Wpływ na konieczność opłacenia składek może mieć posiadanie innego tytułu rodzącego konieczność rejestracji w ZUS. Gdy jedyną pracą jest ta na zlecenie, to osiągany przychód podlega oskładkowaniu, jeśli umowa jest odpłatna. Jednak zawsze oskładkowana jest umowa cywilna zawarta z własnym pracodawcą lub wykonywana na jego rzecz.
Składki do przekazania...
Zleceniobiorców rozlicza ze składek płatnik, czyli zleceniodawca. To on oblicza, potrąca z przychodu i opłaca należne składki za każdy miesiąc kalendarzowy (art. 46 ustawy systemowej). Składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe są współfinansowane przez ubezpieczonego i płatnika w odpowiednich proporcjach. Chorobową i zdrowotną w całości pokrywa sam ubezpieczony, a wypadkową – zlecający.
Daniny na rzecz ZUS za dany miesiąc muszą być opłacane w danym miesiącu od wszystkich przychodów stanowiących podstawę wymiaru składek, wypłaconych lub postawionych do dyspozycji ubezpieczonego od pierwszego do ostatniego dnia poprzedniego miesiąca.
Zatem jeśli w jednym miesiącu zleceniobiorca otrzymał wynagrodzenie za pracę na dwóch kontraktach, to płatnik musi naliczyć i opłacić składki od ich sumy, stanowiącej podstawę wymiaru składek.
W sytuacji wskazanej przez czytelnika podstawą wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne za wrzesień będzie zatem kwota 395 zł (185 zł + 210 zł). Podstawę i naliczone od niej składki należy wykazać w raporcie imiennym ZUS RCA za zleceniobiorcę, sporządzonym za wrzesień.
…i do odliczenia
Składki na ZUS mają, co do zasady, wpływ na wysokość podatku wpłacanego do urzędu skarbowego za zleceniobiorcę. Daniny na ubezpieczenia społeczne mogą być bowiem odliczone od dochodu podatnika (zleceniobiorcy), czyli zmniejszają podstawę opodatkowania. Z kolei składka zdrowotna zmniejsza naliczoną zaliczkę od podatku (do wysokości nieprzekraczającej 7,75 proc. podstawy wymiaru, mimo że dla ZUS składka wynosi 9 proc.).
Składki te można odliczać tylko wtedy, gdy podatek jest liczony na ogólnych zasadach, czyli gdy jest pobierana zaliczka na podatek według stawek ze skali podatkowej (możliwe to jest również przy stosowaniu jednolitej stawki 19 proc., ale ten sposób opodatkowania nie dotyczy zleceniobiorców).
Oznacza to, że zasadniczo nie można odliczyć składek (społecznych od podstawy opodatkowania, a zdrowotnej od zaliczki), gdy podatek jest naliczany w innej formie. Dotyczy to m.in. umowy-zlecenia, z której przychód nie przekracza 200 zł.
Przychód z takiego kontraktu jest bowiem opodatkowany podatkiem zryczałtowanym. A taki podatek należy naliczać bezpośrednio od przychodu, bez pomniejszania go o koszty uzyskania i bez odliczania składek społecznych. Naliczony ryczałtem podatek nie może być pomniejszony o składkę zdrowotną.
W ten sposób opodatkowany jest przychód z działalności wykonywanej osobiście, m.in. z tzw. drobnych umów-zleceń. Jeżeli kwota należności określona w umowie zawartej z osobą niebędącą pracownikiem płatnika nie przekracza 200 zł, od przychodu pobiera się podatek w formie ryczałtu, w wysokości 18 proc. (art. 30 ust. 1 pkt 5a ustawy z 26 lipca 1991 o podatku dochodowym od osób fizycznych, tekst jedn. DzU z 2010 r. nr 51, poz. 307 ze zm.; dalej updof).
Sposób opodatkowania poszczególnych umów należy przy tym rozpatrywać odrębnie. Czyli zawsze, gdy kontrakt opiewa na kwotę do 200 zł, musi być opodatkowany ryczałtem. Inaczej było do końca 2010 r.; trzeba było wówczas sumować przychód wypłacony w tym samym miesiącu z kilku umów zawartych między tym samym zleceniodawcą i zleceniobiorcą. Opodatkowanie ryczałtem było stosowane, gdy zsumowany przychód nie przekroczył limitu 200 zł.
Zatem w państwa przypadku pierwsza umowa-zlecenie (do 200 zł) podlega opodatkowaniu ryczałtem, a od drugiej trzeba pobrać zaliczkę na podatek. W zasadzie też od tej pierwszej nie powinno się odliczać składek społecznych ani zdrowotnej.
W tym wypadku zleceniobiorca nie traci jednak możliwości odliczenia składek, które sfinansował. Osiągnął bowiem w tym miesiącu inne dochody opodatkowane na zasadach ogólnych (zaliczkowo) i składki te można odliczyć przy obliczaniu zaliczki z drugiej umowy, jeśli pozwoli na to wysokość przychodu.
Gdyby takiej możliwości nie było, również nie oznaczałoby, że zleceniobiorca zupełnie stracił możliwość odliczenia składek. Nieodliczone składki może uwzględnić w zeznaniu rocznym, jeśli osiągnie inne przychody opodatkowane na zasadach ogólnych (np. ze stosunku pracy czy działalności gospodarczej). Ustawodawca nie wprowadził bowiem żadnego obostrzenia, że składki mogą być odliczane tylko w ramach tego samego źródła przychodu i tak samo opodatkowanego.
Dwie wypłaty w jednym miesiącu
Z pytania wynika, że pierwsza umowa na kwotę 185 zł powinna być opodatkowana ryczałtowo, a druga – na 210 zł – zaliczką.
Zaliczkę na podatek w wysokości 18 proc. płatnik oblicza od dochodu, a więc przychodu uzyskanego w danym miesiącu przez zleceniobiorcę, pomniejszonego o 20-proc. koszty jego uzyskania oraz o potrącone przez płatnika w tym miesiącu składki na ubezpieczenia społeczne (art. 41 ust. 1 updof). O składkę zdrowotną obniża natomiast kwotę zaliczki.
Składki z pierwszej umowy nie mogły być odliczone ze względu na ryczałt, ale płatnik może je uwzględnić, ustalając zaliczkę podatkową od wynagrodzenia z drugiej umowy. Wszystkie składki (z obydwu umów) zostały bowiem potrącone przez tego samego płatnika w tym samym miesiącu. Nie ma więc przeszkód, aby już w tym miesiącu odliczyć również te należne od umowy „ryczałtowej”, a nie czekać na zakończenie roku i zeznanie roczne.
Poniżej przedstawiamy, jak powinno wyglądać rozliczenie najpierw pierwszej a potem drugiej umowy, zakładając, że zleceniobiorca nie przystąpił do ubezpieczenia chorobowego.
1. Wynagrodzenie 185 zł
składka emerytalna
185 zł x 9,76 proc. = 18,06 zł
składka rentowa
185 zł x 1,5 proc. = 2,78 zł
razem składki
20,84 zł
składka zdrowotna do ZUS
(185 zł – 20,84 zł) x 9 proc. = 14,77 zł
podatek zryczałtowany do zapłaty w US
185 zł x 18 proc. = 33,30 zł; po zaokrągleniu 33 zł
Do wypłaty
185 zł – 20,84 zł – 14,77 zł – 33 zł = 116,39 zł
2. Wynagrodzenie 210 zł
składka emerytalna
210 zł x 9,76 proc. = 20,50 zł
składka rentowa
210 zł x 1,5 proc. = 3,15 zł
razem składk
i 23,65 zł
składka zdrowotna dla ZUS
(210 zł – 23,65 zł) x 9 proc. = 16,77 zł
składka zdrowotna do odliczenia od podatku
(210 zł – 23,65 zł) x 7,75 proc. = 14,44 zł
koszty uzyskania przychodów (koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia społeczne, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód – art. 22 ust. 9 pkt 4 updof)
(210 zł – 23,65 zł) x 20 proc. = 37,27 zł
podstawa opodatkowania
210 zł – 23,65 zł – 37,27 zł – 20,84 zł (składki społeczne z poprzedniej umowy) = 128,24 zł; po zaokrągleniu 128 zł
zaliczka na podatek
128 zł x 18 proc. = 23,04 zł
zaliczka po odliczeniu składki zdrowotnej z bieżącej umowy
23,04 zł – 14,44 zł = 8,60 zł
Z niej odliczamy jeszcze składkę zdrowotną z małej umowy.
Składka do odliczenia wynosi co prawda 12,72 zł (164,16 zł x 7,75 proc.), ale możemy ją odjąć tylko do wysokości zaliczki, czyli 8,60 zł. Resztę, tj. 4,12 zł, podatnik może odliczyć w zeznaniu rocznym.
Zaliczka za wrzesień wynosi
0 zł.
Do wypłaty:
210 – 23,65 zł – 16,77 zł = 169,58 zł