Dwa lata temu, tj. 22 maja 2023 roku, weszły w życie przepisy ustawy o fundacji rodzinnej. Regulacja ta była długo wyczekiwana przez właścicieli firm rodzinnych, których celem było zabezpieczenie oraz sukcesja posiadanego majątku. Do momentu wprowadzenia instytucji fundacji rodzinnej do polskiego porządku prawnego mieli oni wybór pomiędzy rozwiązaniami zagranicznymi w postaci fundacji prywatnych lub krajowymi w formie funduszy inwestycyjnych czy spółek holdingowych. Wskazane rozwiązania związane były przeniesieniem majątku za granicę i skutkowały ryzykiem podatkowym lub nie zapewniały skutecznej sukcesji przedsiębiorstwa.

Wskazane dwa lata stanowiły okres intensywnej pracy Sądu Okręgowego w Piotrkowie Trybunalskim, do którego wpłynęło kilka tysięcy wniosków o założenie fundacji rodzinnej oraz dyrektora KIS, który wydał prawie 500 interpretacji indywidualnych. W zakresie prawa podatkowego założeniem Ministerstwa Finansów było jak najmniejsze ich skomplikowanie. Praktyka stosowania przepisów podatkowym w tym zakresie skutkowała rozbieżnościami w ocenie skutków podatkowych poszczególnych czynności pomiędzy podatnikami a organami skarbowymi.

Dodatkowo wśród przedsiębiorców pojawiły się wątpliwości, na ile system opodatkowania fundacji rodzinnej jest stabilny, gdyż w wykazie prac legislacyjnych i programowych RM zostały zapowiedziane zmiany w tym zakresie. W ramach artykułu przedstawiamy nasze podsumowanie dwóch lat funkcjonowania fundacji rodzinnej w Polsce w oparciu o praktykę podatkową.

Praktyka podatkowa

Na początek trochę liczb. Od początku obowiązywania przepisów ustawy o fundacji rodzinnej na dzień sporządzenia niniejszego artykułu dyrektor KIS wydał 476 interpretacji indywidualnych. Znaczna większość dotyczyła zagadnień z obszaru podatku CIT (263) oraz podatku PIT (140). Szef Krajowej Administracji Skarbowej opublikował również cztery opinie zabezpieczające i cztery razy odmówił ich wydania. Wiele spraw znalazło swoje rozstrzygnięcie w wojewódzkich sądach administracyjnych, WSA wydały ok. 60 wyroków, a z wyroków NSA znany jest tylko jeden.

Źródło: opracowanie własne na podstawie dostępnych danych (na dzień sporządzenia artykułu).

Opodatkowanie fundacji rodzinnej

Założeniem ustawodawcy było zwolnienie z opodatkowania dochodów fundacji rodzinnych z działalności wymienionej w art. 5 ust. 1 ustawy o fundacji rodzinnej. Natomiast działalność wykraczająca poza „dozwolony zakres” co do zasady opodatkowana jest sankcyjną 25-proc. stawką podatku CIT. Jednocześnie obowiązek podatkowy powstaje dopiero w momencie przekazania przez fundację świadczeń na rzecz jej beneficjentów lub rozwiązania fundacji rodzinnej. Regulacja ta jest zbliżona do zasad opodatkowania spółki tzw. estońskim CIT z uwagi na faktyczne odroczenie opodatkowania do momentu wypłaty przedmiotowego zysku. Dodatkowo podatnicy na uwadze muszą mieć podatek od przychodów z budynków, który dotyczy nieruchomości będących we własności fundacji rodzinnych i oddanych w najem, dzierżawę lub umowę o innym charakterze.

Dodatkowo warto wskazać, iż w przypadku beneficjentów świadczenia kwota podatku jest uzależniona od stopnia pokrewieństwa z fundatorem. Dla osób najbliższych z tzw. grupy „0” jest zwolnienie z PIT. Natomiast dochód pozostałych osób jest opodatkowany stawką 10 proc. (I grupa) lub 15 proc. (pozostali).

Najistotniejsze problemy

Pytania podatników do DKIS dotyczą zarówno podatku CIT, PIT, jak również VAT oraz obejmowały szeroki zakres tematyki, tj. od wniesienia różnego rodzaju aktywów do majątku fundacji po prowadzenie działalności inwestycyjnej.

Zebraliśmy kilka najistotniejszych, najciekawszych interpretacji indywidualnych, które mogą wpłynąć na postrzeganie fundacji rodzinnej i na planowane inwestycje.

Wniesienie majątku do fundacji rodzinnej neutralne w PIT – w przypadku podatku CIT kwestia neutralności wniesienia mienia powinna być jednoznaczna, gdyż ustawa wprost wskazuje, że fundacja rodzinna korzysta ze zwolnienia podmiotowego w podatku CIT. Wątpliwości pojawiły się na gruncie podatku PIT. Jednakże w tym zakresie prezentowane jest jednolite stanowisko, iż skoro ustawa o PIT nie zawiera regulacji, które łączyłyby wprost wyposażenie fundacji w majątek oraz uzyskanie uprawnień z tego wynikających ze zdarzeniem opodatkowanym w PIT, to transakcja ta będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem PIT.

Opodatkowanie najmu krótkoterminowego – ustawa o fundacji rodzinnej przewiduje, że fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w zakresie najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie. Jednocześnie przychody uzyskiwane z tego rodzaju działalności będą zwolnione z podatku CIT. Jednakże, zdaniem dyrektora KIS wyjątkiem jest najem krótkoterminowy, który nie posiada cech umowy dzierżawy czy też najmu i nie powinien korzystać z przedmiotowego zwolnienia. W konsekwencji przychody fundacji rodzinnej z tytułu udostępnienia nieruchomości w ramach tego rodzaju transakcji będą objęte 25-proc. sankcyjną stawką podatku CIT. Ze stanowiskiem tym nie zgodził się WSA, co zostało opisane w dalszej części artykułu.

Proporcja zwolnienia z opodatkowania podatkiem PIT w przypadku małżeństwa – w tym przypadku znana nam jest korzystna praktyka dyrektor KIS pozwalająca na zastosowanie zwolnienia z opodatkowania w przypadku założenia fundacji rodzinnej przez małżeństwo i pojedynczych wypłat na rzecz tych osób. Powyższe zwolnienie przysługuje z uwagi na fakt, iż podatnik, na rzecz którego następuje wypłata, jest spokrewniony z drugim fundatorem w relacji, o której mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn grupa „0”

Działalność charytatywna fundacji rodzinnej – dyrektor KIS w wydanych interpretacjach, a w ślad za nim WSA potwierdzili, że dokonanie darowizny na rzecz organizacji pożytku publicznego niebędącej beneficjentem fundacji rodzinnej będzie traktowane jako wypłata świadczenia i każdorazowo podlegać opodatkowaniu podatkiem CIT w stawce 15 proc.

Obrót jednostkami uczestnictwa w funduszach typu ETF przez fundację rodzinną – dyrektor KIS potwierdził, że działalność fundacji rodzinnej polegająca na nabywaniu, posiadaniu i sprzedaży jednostek uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych typu ETF mieści się w zakresie określonym w art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy o fundacji rodzinnej. W konsekwencji podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem CIT.

Warto również zwrócić uwagę na korzystne rozstrzygnięcia wojewódzkich sądów administracyjnych. W szczególności w wyroku WSA w Gdańsku, sygn. akt I SA/Gd 219/24 ,zostało stwierdzone, iż prowadzenie przez fundację rodzinną działalności w zakresie najmu krótkoterminowego wpisuje się w działalność dozwoloną zwolnioną z podatku CIT.

Opinie zabezpieczające

Pierwsze opinie zabezpieczające wydane przez szefa KAS potwierdzały neutralność sprzedaży udziałów/akcji spółki z poziomu fundacji rodzinnej. Jednocześnie pierwsze informacje o odmowie wydania opinii spowodowały obawy właścicieli firm rodzinnych o zakwestionowanie neutralności sprzedaży udziałów przez fundacje rodzinne. Odpowiadając na pytanie, czy te obawy są faktyczne realne, należy każdorazowo przeanalizować opisany we wniosku stan faktyczny. W jednym z wniosków właściciele wprost wskazali, że planowali założyć fundację rodzinną, do której jako założyciele wnieśliby udziały w spółce i sprzedali je po dwóch miesiącach. Z kolei w wyniku wypłat (związanych ze sprzedażą udziałów) do wnioskodawców, za pośrednictwem fundacji, doszłoby do powstania korzyści podatkowej w postaci obniżenia zobowiązania podatkowego w podatku PIT i daninie solidarnościowej, co pozwoliłoby zmniejszyć efektywne obciążenia podatkowe z 23 proc. do 15 proc. Przy tak sformułowanym wniosku trudno było spodziewać się innego rozstrzygnięcia szefa KAS. Po raz kolejny praktyka pokazała, że na kierunek rozstrzygnięcia znaczny wpływ ma treść uzasadnienia wniosku, a odmowa wydania opinii nie przesądza tego, że do każdej sprzedaży udziałów (akcji) z poziomu fundacji rodzinnej zastosowanie będzie miała klauzula przeciwko unikaniu opodatkowania. Niewątpliwie jednak właściciele fundacji planujący tego rodzaju inwestycję powinni sprecyzować istotne uzasadnienie ekonomiczne i w razie potrzeby wystąpić z wnioskiem o wydanie opinii zabezpieczającej.

Rozwój fundacji rodzinnych

Z naszej praktyki wynika, że część właścicieli firm rodzinnych nadal z rezerwą patrzy na scenariusz założenia fundacji rodzinnej, gdyż obawiają się wprowadzenia niekorzystnych zmian podatkowych, co wielokrotnie miało już miejsce w polskim prawie podatkowym. Obawy te nie są bezpodstawne, bo Ministerstwo Finansów już zapowiedziało wprowadzenie zmian, które mają uszczelnić zasady opodatkowania fundacji rodzinnej. Zapowiadano m.in.:

- opodatkowanie stawką 19 proc. CIT sprzedaży majątku przez fundację rodzinną, jeśli sprzedaż nastąpiłaby przed upływem 15 lat od nabycia;

- objęcie daniną solidarnościową świadczeń wypłacanych beneficjentom;

- objęcie fundacji regulacjami dot. zagranicznych spółek kontrolowanych CFC;

- możliwość rozwiązania fundacji przez sąd w przypadku prowadzenia niedozwolonej działalności gospodarczej;

- opodatkowanie zagranicznych struktur transparentnych, w których fundacja jest wspólnikiem;

- opodatkowanie świadczeń z tytułu wynajmu składników majątku fundacji.

Na ten moment projekt zmian nie został jeszcze opublikowany, jednakże niewykluczone jest, że temat ten powróci w II połowie 2025 roku. Trzeba jednakże zaznaczyć, że zmiana brzmienia uregulowań podatkowych jest konieczna i w naszej ocenie uwzględnione powinny zostać następujące kwestie:

- zmiana zasad opodatkowania wypłat z fundacji rodzinnej, której fundatorami jest rodzeństwo na rzecz innych członków rodziny;

- w przypadku rozwiązania fundacji rodzinnej – możliwość rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w wartości rynkowej składnika majątku na moment wniesienia do fundacji rodzinnej, nie zaś w wartości historycznej;

- wprowadzenie ulgi związanej z przeniesieniem do fundacji rodzinnej aktywów posiadanych w zagranicznych fundacjach.

Mateusz Pietranek

Starszy menedżer, doradca podatkowy, absolwent Wydziału Prawa Uniwersytetu Śląskiego. Doradztwem podatkowym zajmuje się od 2014 roku. Doświadczenie zawodowe zdobywał głównie w międzynarodowych firmach konsultingowych oraz jednej z największej w Polsce kancelarii prawno-podatkowej. Zajmuje się bieżącym doradztwem podatkowym w zakresie podatku CIT z uwzględnieniem aspektów międzynarodowego opodatkowania, kwestiami reorganizacyjnymi, jak również przeglądami podatkowymi. Autor publikacji w „Dzienniku Gazecie Prawnej”, „Gazecie Wyborczej” oraz na portalu prawo.pl.

Klaudia Ostanek

Starsza konsultantka podatkowa, absolwentka Wydziału Prawa i Administracji Uniwersytetu Śląskiego. Z ponad pięcioletnim doświadczeniem w obszarze doradztwa podatkowego. Swoje doświadczenie zdobywała m.in. w międzynarodowych firmach konsultingowych. W codziennej praktyce zawodowej zajmuje się bieżącym doradztwem podatkowym w zakresie podatku CIT, w szczególności w zakresie ECIT, fundacji rodzinnej i cen transferowych. Autorka i współautorka publikacji w „Dzienniku Gazeta Prawna”, „Rzeczpospolita” i na portalu Prawo.pl.

Tekst powstał we współpracy z siecią Kancelarie RP