Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 16 września 2021 r. (I SA/Rz 548/21).
W latach 2012-2016 spółka poniosła straty podatkowe, które pozostały nieodliczone od jej dochodu. Spółka weszła w skład PGK istniejącej w latach 2017-2020 i wybrała rok podatkowy odpowiadający rokowi kalendarzowemu. 1 stycznia 2021 r. spółka, po rozwiązaniu PGK, stała się ponownie podatnikiem CIT. W związku z tym zwróciła się do organu podatkowego z pytaniem dotyczącym strat podatkowych powstałych przed powstaniem PGK. Zdaniem spółki, ma ona prawo obniżyć dochód za rok 2021 i lata kolejne o straty poniesione w latach 2012–2016, w każdym przypadku w okresie pięciu lat, przy czym do okresu tego nie wlicza się okresu, w którym należała do PGK. Organ podatkowy uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe i stwierdził, że straty spółek poniesione w okresie przed powstaniem PGK nie mogą być pokrywane z dochodu grupy, a art. 7 ust. 5 ustawy o CIT nie przewidział żadnych wyjątków, które pozwoliłyby uznać, że w czasie trwania PGK pięcioletni termin nie biegnie dla spółki tworzącej PGK.
WSA w Rzeszowie nie zgodził się ze stanowiskiem organu i uchylił interpretację. W ocenie sądu, art. 8 ust. 7 ustawy o CIT wskazuje, że w przeddzień powstania PGK kończy się bieżący rok podatkowy wstępującej do niej spółki i zawieszeniu ulega rozpoczęcie jej kolejnego roku podatkowego. Obliczanie kolejnych lat podatkowych spółki zostaje zatem wstrzymane w przeddzień początku roku podatkowego PGK i następuje na nowo w dniu następnym po upływie okresu obowiązywania umowy PGK. Jeżeli zatem, przykładowo, spółka poniosła stratę w ostatnim roku podatkowym, który został przerwany powstaniem PGK, to będzie mogła rozliczyć stratę w pięciu kolejnych latach podatkowych, czyli w latach po zakończeniu obowiązywania umowy PGK.
Autorka jest współpracowniczką zespołu zarządzania wiedzą podatkową Deloitte
Karolina Blandzi, radca prawny, konsultant podatkowy w Deloitte Doradztwo Podatkowe
Podatnicy wielokrotnie zwracali się do organów podatkowych z wnioskami o interpretacje indywidualne w celu potwierdzenia stanowiska, że w trakcie przynależności do PGK nie płynie pięcioletni termin na rozliczenie straty podatkowej poniesionej przed przystąpieniem danej spółki do PGK. Organy podatkowe nie zawsze się z tym zgadzały uznając m.in., że w przepisach nie ma wzmianki o zawieszeniu biegu terminu na rozliczenie straty. Organy podatkowe zdawały się całkowicie pomijać fakt, że przystępując do PGK spółki de facto traciły czasowo status podatnika CIT, którym stawała się sama grupa. Wynika to m.in. z art. 1 ust. 1 i art. 1a ust. 1 ustawy o CIT, które przewidują posiadanie statusu podatnika zarówno przez spółki jako osoby prawne, jak i grupy takie jak PGK. Z kolei art. 7 ust. 5 ustawy o CIT dotyczący możliwości rozliczenia strat odnosi się wprost do „podatnika", którym w trakcie trwania PGK nie jest tworząca ją spółka. Artykuł 7a ust. 5 ustawy o CIT zakazuje rozliczania przez PGK strat należących do niej spółek powstałych przed ich przystąpieniem do grupy.
Dlatego, jak słusznie zauważył WSA w Rzeszowie, przyznanie racji organowi podatkowemu doprowadziłoby do ograniczenia lub wręcz uniemożliwienia spółkom tworzącym PGK rozliczenia ich strat sprzed przystąpienia do grupy (w przypadku zawiązania grupy na okres np. pięciu lat, tj. okres dłuższy niż ustawowe minimalne trzy lata). Co więcej, przepisy ustawy o CIT wprost regulują specjalne podejście do lat podatkowych spółek współtworzących PGK, wskazując w art. 8 ust. 7 ustawy o CIT, że dzień przed przystąpieniem do PGK jest ostatnim dniem roku podatkowego spółki, a dzień następujący po dniu, w którym upłynął okres obowiązywania umowy lub w którym grupa utraciła status podatkowej grupy kapitałowej, jest dniem rozpoczynającym rok podatkowy spółki. Tym samym jasno zostały określone status i ramy czasowe dla spółek wchodzących w skład PGK w okresie funkcjonowania grupy.
Należy wiec uznać, że w trakcie trwania umowy PGK poszczególne spółki, które ją tworzą, nie są podatnikami, a ich lata podatkowe w tym czasie nie upływają wraz z szansą na rozliczenie wygenerowanej straty. Minister finansów wydał 25 października 2021 r. interpretację ogólną dotyczącą art. 7 ust. 5 ustawy o CIT i sposobu ustalania okresu najbliższych kolejno następujących po sobie pięciu lat podatkowych dla spółek wchodzących w skład PGK. Zgodnie z tą interpretacją ogólną pięcioletni okres, o którym mowa w ww. przepisie (w stosunku do straty poniesionej przez spółkę przed zawiązaniem PGK), ulega zawieszeniu na skutek przystąpienia spółki do PGK. Termin ten zaczyna biec wraz z rozpoczęciem kolejnego roku podatkowego spółki, ponieważ jest to najbliższy kolejno bezpośrednio następujący po sobie rok podatkowy podmiotu uprawnionego do rozliczenia tej straty. Wydaje się zatem, że interpretacja ogólna ukróci spory pomiędzy organami podatkowymi a podatnikami. Kwestia rozliczania strat spółek tworzących PGK została również ujęta w ramach Polskiego Ładu. Zmiany przewidują możliwość odliczenia od dochodu ze źródła przychodów grupy strat z tego źródła przychodów powstałych po stronie spółki zależnej wchodzącej w skład PGK jeszcze przed zawiązaniem PGK, przy łącznym spełnieniu konkretnych warunków tj.:
- strata podlegałaby odliczeniu od dochodu spółki, gdyby spółka nie weszła w skład PGK;
- strata została poniesiona nie wcześniej niż w piątym roku podatkowym funkcjonowania spółki, poprzedzającym rok podatkowy PGK, za który dokonuje się tego obniżenia;
- strata nie została odliczona od dochodu spółki;
- spółka osiągnęła w roku podatkowym, za który dokonuje się tego obniżenia, dochód z tego źródła przychodów, z którego poniesiona została strata;
- kwota obniżenia nie może przekroczyć 50 proc. wysokości straty oraz kwoty dochodu ze źródła przychodów osiągniętego przez spółkę zależną w roku podatkowym, za który dokonuje się tego obniżenia.
Powstaje zatem pytanie, jaki będzie wpływ tej nowelizacji na tezy wynikające z interpretacji ogólnej oraz komentowanego wyroku.
