Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku 8 września 2020 r. (III SA/Wa 2591/19).

Spółka działa w branży energetyki odnawialnej i zajmuje się produkcją oraz sprzedażą energii elektrycznej w farmach wiatrowych na terytorium Polski. Spółka zaciągnęła zobowiązania podczas etapu inwestycyjnego, w celu sfinansowania budowy farm. Spółka przewiduje, że w najbliższym czasie łączna wartość kosztów finansowania dłużnego ponoszonego przez nią w danym roku podatkowym może przekroczyć wartość 3 mln zł.

Spółka uważała, że koszty finansowania dłużnego ponoszone przez nią spełniają warunek wskazany w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT dla zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Jej zdaniem nadwyżka kosztów finansowania dłużnego do kwoty 3 mln zł w roku podatkowym zawsze jest kosztem uzyskania przychodów w CIT. Z treści art. 15c ust. 14 pkt 1 ustawy wynika, że przepisu art. 15c ust. 1 nie stosuje się do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w części nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3 mln zł.

Czytaj także:

Nadwyżka kosztów finansowania dłużnego - jak obliczyć

Organ podatkowy nie zgodził się ze spółką i stwierdził, że art. 15c ustawy o CIT nie ma charakteru fakultatywnego. Ustalenie takie dokonywane jest w odniesieniu do całej kwoty kosztów finansowania dłużnego, a nie poszczególnych pożyczek (kredytów). Podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty finansowania dłużnego, w części, w jakiej nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przewyższa określony w tym przepisie limit. Kwota nadwyżki kosztów finansowania brana pod uwagę przy wyliczaniu wzoru określonego w art. 15c ust. 1 nie powinna być pomniejszana o 3 mln zł. Kwota ta może co najwyżej zwiększyć limit wynikający z zastosowania wzoru, tj. stanowiąc jego górny pułap, gdy kwota wyliczona na podstawie wzoru jest niższa niż 3 mln zł.

WSA przyznał rację spółce i uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Sąd zgodził się, że kwota 3 mln zł jest w tym przypadku barierą. Z treści art. 15c ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT wynika wprost, że ust. 1 tego przepisu nie stosuje się do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w części nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3 mln zł. Nadwyżka kosztów finansowania dłużnego do tej kwoty zaliczana jest do kosztów uzyskania przychodów. Zatem w sytuacji, gdy u danego podatnika nadwyżka kosztów finansowania dłużnego przekracza 3 mln zł, wskaźnik należy stosować dopiero do nadwyżki ponad wspomnianą kwotę 3 mln zł.

Natalia Dołowa - współpracownik zespołu zarządzania wiedzą podatkową firmy Deloitte

Paweł Śleboda radca prawny, starszy konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego Deloitte

Zgodnie z art. 15c ust. 1 ustawy o CIT, możliwość zaliczania do kosztów uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego podlega, w pewnych sytuacjach, ograniczeniom. Wspomniane koszty nie są uwzględniane w podstawie opodatkowania w zakresie, w jakim nadwyżka kosztów finansowania dłużnego nad przychodami o charakterze odsetkowym przewyższa w roku podatkowym 30 proc. tzw. podatkowej EBITDA, która jest równa nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonej o przychody o charakterze odsetkowym nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, oraz kosztów finansowania dłużnego nieuwzględnionych w wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. W pierwszej kolejności należy podkreślić, że możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kosztów finansowania dłużnego może być ograniczona na podstawie art. 15c ustawy o CIT wyłącznie w odniesieniu do takich kwot kosztów, którym w danym roku nie odpowiadają osiągnięte przez podatnika przychody o charakterze odsetkowym. Nie powinno zatem budzić wątpliwości, że gdy podatnik w określonym roku podatkowym ponosi określone koszty finansowania dłużnego, jednocześnie uzyskując odpowiadające im bądź wyższe przychody o charakterze odsetkowym, ograniczenia z art. 15c ustawy o CIT w ogóle nie znajdą zastosowania do ponoszonych przez niego kosztów. Artykuł 15c ustawy o CIT może natomiast skutkować ograniczeniem kosztów uzyskania przychodów w sytuacji, w której u danego podatnika występuje w danym roku podatkowym nadwyżka kosztów finansowania dłużnego nad osiągniętymi przychodami o charakterze odsetkowym. Zgodnie z art. 15c ust. 14 pkt 1 ustawy o CIT, ograniczenia z art. 15c nie znajdują zastosowania do nadwyżki kosztów finansowania dłużnego w części nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 3 mln zł. Od wejścia w życie wspomnianego przepisu, tj. od 1 stycznia 2018 r. budzi on wątpliwości, które ostatecznie doprowadziły do ukształtowania się dwóch przeciwstawnych poglądów. Organy podatkowe w zasadzie jednolicie przyjmują, że konsekwencją stosowania ograniczeń wprowadzonych w art. 15c ustawy o CIT jest możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nadwyżki kosztów finansowania dłużnego do wysokości wyższej z kwot 3 mln zł lub 30 proc. podatkowej EBITDA. Z uwagi na brzmienie przepisów ustawy o CIT nie sposób jednak zgodzić się z tym poglądem. Prawidłowe odczytanie art. 15c ust. 14 pkt 1 powinno prowadzić do wniosku, że nadwyżka kosztów finansowania dłużnego może stanowić koszt uzyskania przychodów podatnika w kwocie stanowiącej sumę 3 mln zł oraz 30 proc. podatkowej EBITDA. Stanowisko to zostało dotychczas potwierdzone w licznych wyrokach sądów administracyjnych, m.in. WSA w Krakowie z 19 lutego 2020 r. (I SA/Kr 1271/19) bądź WSA w Poznaniu z 6 lutego 2020 r. (I Sa/Po 920/19). Komentowany wyrok wpisuje się zatem w korzystną dla podatników linię orzeczniczą, której skutkiem jest umożliwienie podatnikom zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wyższych kwot, niż to wynika ze stanowiska organów podatkowych. Dlatego wypada mieć nadzieję, że stanowisko zaprezentowane przez WSA w Warszawie zostanie potwierdzone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego i w dłuższej perspektywie znajdzie odzwierciedlenie w podejściu organów podatkowych.