Taki wyrok wydał Sąd Rejonowy w Suwałkach 18 października 2023 r. (V GC 119/23). Wyrok nie jest prawomocny.

Zakres odpowiedzialności przewoźnika

Zakres odpowiedzialności przewoźnika międzynarodowego za towar całkowicie lub częściowo zaginiony w transporcie określa Konwencja o umowie międzynarodowego przewozu drogowego towarów (dalej CMR). Przepisy Konwencji w tym zakresie nie budzą na pierwszy rzut oka wątpliwości. Zgodnie z art. 23 ust. 1 i 2 Konwencji CMR odszkodowanie oblicza się według wartości towaru w miejscu i w okresie przyjęcia go do przewozu według ceny giełdowej lub rynkowej a w przypadku ich braku według wartości towarów tego samego rodzaju i jakości. Dodatkowo, na zasadzie art. 23 ust. 4 Konwencji CMR zwrotowi podlega przewoźne, cło i inne wydatki poniesione w związku z przewozem towaru - w całości w razie całkowitego i proporcjonalnie w razie częściowego zaginięcia towaru. Katalog ten pozostaje zamknięty, co oznacza że przewoźnik nie ponosi odpowiedzialności za inne poniesione przez nadawcę koszty i wydatki. Zastosowanie powyższych przepisów napotyka jednak w praktyce spore wątpliwości, zwłaszcza w sytuacji przewozu towarów akcyzowych, wobec których zastosowano procedurę zawieszonego poboru tego podatku.

Procedura zawieszonego poboru akcyzy

Szczegółowe zasady stosowania tej procedury różnią się nieco w poszczególnych krajach Unii Europejskiej, jednak sprowadzają się one do tego samego. Przedsiębiorcy, po spełnieniu ustawowo określonych zasad mogą odsunąć w czasie obowiązek zapłaty podatku akcyzowego a przez to m.in. przewozić wyroby akcyzowe do innego miejsca bez opłaconej akcyzy. Praktyczną konsekwencją skorzystania z tego mechanizmu jest przewożenie towarów o wartości rynkowej znacznie niższej, od tej gdyby podatek został uprzednio zapłacony. Przykładowo, przyjmuje się, że ok. 50 proc. ceny butelki alkoholu wysokoprocentowego w Polsce to podatek akcyzowy. W niektórych krajach europejskich, ta proporcja jest jeszcze większa. Tym samym nierzadko dochodzi do sytuacji, w których wartość przewożonego towaru z tzw. zawieszoną akcyzą jest nawet kilkukrotnie niższa od hipotetycznej wartości uwzględniającej podatek akcyzowy.

Kradzież towaru

Problem powstaje, gdy podczas przewozu towaru objętego procedurą zawieszonej akcyzy dojdzie do kradzieży np. podczas nocnego postoju na parkingu dla ciężarówek. W takiej sytuacji polskie organy podatkowe co prawda potraktują skradziony alkohol jako ubytek wyrobu alkoholowego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku akcyzowym, jednak nie pozwoli na to uniknięcie podatku. Zgodnie z art. 30 ust. 5 powołanej ustawy, ubytki wynikające z popełnienia przestępstwa przeciwko mieniu (zatem m.in. kradzieży) nie są zwolnione z podatku akcyzowego. Oznacza to, że w takiej sytuacji organy podatkowe naliczą podatek akcyzowy zarówno od towaru, który dojechał do miejsca przeznaczenia, jak i od tego skradzionego w transporcie (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 11 października 2017 r., V SA/Wa 2781/16). Takie ujęcie nie stanowi ewenementu na skalę europejską – przeciwnie, analogiczne regulacje podatkowe funkcjonują w innych krajach, jak chociażby Wielkiej Brytanii czy Francji.

Akcyza a szkoda CMR

Na gruncie prawa transportowego rodzi się zatem pytanie czy przewoźnik, który w trakcie realizacji przewozu międzynarodowego padł ofiarą kradzieży jest zobowiązany do pokrycia także wartości podatku akcyzowego naliczonego już po kradzieży wyrobów akcyzowych i zakończeniu transportu. Analiza przytoczonych na wstępie zasad odpowiedzialności przewoźnika prowadzi do wniosku, że kwota ta nie wpływa na wartość rynkową przewożonego towaru, nie stanowi cła ani przewoźnego. W konsekwencji jedyną pozycją wymagającą rozważenia w tym kontekście pozostają „inne wydatki poniesione w związku z przewozem towaru”. Pytanie czy podatek akcyzowy mieści się w tym pojęciu nastręczało do niedawna poważnych wątpliwości, a to ze względu na brak jakiegokolwiek stanowiska polskiej judykatury oraz opiniotwórczych opracowań doktryny. Te bowiem najczęściej krótko opisywały problem oraz przedstawiały bez jakiegokolwiek komentarza orzeczenia zapadłe w innych krajach.

Niespójne orzecznictwo europejskie

W przedmiocie tym wypowiadały się bowiem organy sądownicze innych państw-sygnatariuszy Konwencji CMR, ale ich stanowisko nie jest jednolite. Przykładowo orzecznictwo niemieckie i austriackie prezentuje pogląd, że w pojęciu tym chodzi o tylko te wydatki, które pojawiłyby się w przypadku prawidłowo wykonanego przewozu i przyczyniłyby się do wartości towaru dopiero w miejscu docelowym, a więc takie, które nie powstały na skutek szkody. Takie stanowisko wydaje się jednak w skali europejskiej mniejszościowe.

Na przykład, w Wielkiej Brytanii, House of Lords w wyroku z 9 listopada 1997 r., odwołując się do reguł wykładni dla prawa międzynarodowego, uznał, że art. 23 ust. 4 Konwencji CMR musi być interpretowany „sensownie i szeroko” (ang. sensibly and broadly), wprost podkreślając, że akcyza stanowi inny wydatek poniesiony w związku z przewozem towaru. Tym samym w opozycji do stanowiska niemieckiego potwierdził, że przepis ten stanowi o wydatkach faktycznie poniesionych w związku z przewozem, a nie o wydatkach, które zostałyby poniesione jeżeli przewóz zostałby zrealizowany w sposób prawidłowy a do powstania szkody by nie doszło. W podobnym tonie w 2002 roku wypowiedziały się także odpowiadające rangom polskiego Sądu Najwyższego francuski Cour de Cassation oraz belgijski Cour de Cassation, których wyroki ukształtowały linię orzeczniczą w tych krajach.

Rodzima praktyka

Z analizy powszechnie dostępnych materiałów organów administracji skarbowej wynika, że polscy przedsiębiorcy z przedstawionym problemem mierzyli się w prowadzonej przez siebie działalności i przyjmowali szerokie rozumienie pojęcia innych wydatków poniesionych w związku z przewozem towaru. Na przykład indywidualna interpretacja podatkowa z 31 października 2017 r. (nr 0114-KDIP1-2.4012. 525.2017.1.RM) dotyczyła zbliżonego stanu faktycznego a mianowicie uszkodzenia towaru akcyzowego w transporcie. Wynika z niej, że w przypadku uszkodzeniu towaru akcyzowego podczas wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, wnioskodawca pobierał od przewoźnika odszkodowanie obliczane jako wartość transportowanego towaru powiększoną o akcyzę, której sprzedający nie zapłaciłby, gdyby doszło do transakcji sprzedaży. Co istotne, dyrektor KIS takiej praktyki nie zakwestionował.

Brak orzecznictwa

Weryfikacja kilku polskich baz orzeczeń sądów powszechnych oraz Sądu Najwyższego prowadzi do wniosku, że jeżeli wyrok, w którym dokonano interpretacji art. 23 ust. 4 Konwencji CMR w świetle podatku akcyzowego naliczonego wobec skradzionego towaru w ogóle kiedykolwiek zapadł, to nie został opublikowany. Do publicznej wiadomości zostały jednak podane orzeczenia, które temat dotykały. Na przykład, za szerokim rozumieniem art. 23 ust. 4 Konwencji CMR tj. objęcia jego zakresem także kosztów będących konsekwencją szkody wynikłej z przewozu wykonanego w nieprawidłowy sposób opowiedział się chociażby Sąd Apelacyjny w Białymstoku (wyrok z 29 marca 2018 r., I AGa 52/18), akcentując jednak warunek konieczności ich poniesienia. W kontekście podatku akcyzowego nie ulega wątpliwości, że organy podatkowe mają prawo jego naliczenia a jego zapłata jako należności publicznoprawnej jest konieczna.

W podobnym tonie wypowiedział się także Sąd Okręgowy w Łodzi w wyroku z 18 grudnia 2020 r., (XIII Ga 1378/19), który podkreślił, że także na gruncie Konwencji CMR „zasada pełnego odszkodowania jest dyrektywą dla Sądu, co do sposobu ustalenia wysokości odszkodowania”. Dotychczas jednak brakowało orzeczenia, w którym polski sąd opowiedziałby się wprost po jednej ze stron europejskiego sporu orzeczniczego. Ta sytuacja zmieniła się w październiku 2023 roku dzięki suwalskiemu sądowi.

Kazus suwalski

Sąd Rejonowy w Suwałkach stanął przed koniecznością rozstrzygnięcia sporu pomiędzy dwoma polskimi przewoźnikami. Jedna z polskich firm transportowych podjęła się wykonania przewozu znacznej ilości butelkowanej whisky na trasie pomiędzy dwoma składami podatkowymi (szkocką destylarnią oraz łotewskim magazynem) i podzleciła wykonanie transportu polskiemu podwykonawcy. Nadawca przesyłki skorzystał z prawa do zawieszenia poboru akcyzy przez co wartość przewożonego towaru była aż pięciokrotnie niższa od tej po uwzględnieniu obciążeń publicznoprawnych. W takcie realizacji przewozu, podczas nocnego postoju jeszcze na terenie Wielkiej Brytanii doszło do kradzieży kilku palet alkoholu. Brytyjski organ podatkowy HM Revenue & Customs naliczył podatek akcyzowy także od skradzionego towaru powiększając faktyczną szkodę nadawcy z niecałych 5000 funtów szterlingów do ponad 26 000 funtów szterlingów.

Polski przewoźnik w potencjalnym sporze prowadzonym z brytyjskim przedsiębiorcą przed tamtejszym sądem stał na straconej pozycji z uwagi na wypracowaną linię orzeczniczą opartą o cytowany wyrok House of Lords. W konsekwencji zdecydował się dobrowolnie pokryć także koszty naliczonej akcyzy a następnie dochodzić jej zwrotu od swojego podwykonawcy i jednocześnie faktycznego przewoźnika. Ten ostatni dokonał zgłoszenia roszczenia u swojego ubezpieczyciela, który powołując się na orzecznictwo belgijskie uznał odpowiedzialność faktycznego przewoźnika także w zakresie podatku akcyzowego. Zakres posiadanego przez faktycznego przewoźnika ubezpieczenia nie pozwolił jednak na pokrycie całości roszczenia a przewoźnik odmówił zapłaty odszkodowania uzupełniającego w kwocie kilkudziesięciu tysięcy złotych. Wobec powyższego przewoźnik pośredniczący skierował w tej sprawie powództwo do sądu właściwego dla siedziby pozwanego tj. Sądu Rejonowego w Suwałkach.

Precedensowy wyrok

Już z chwilą wniesienia pozwu pewne było, że niezależnie od końcowego rozstrzygnięcia, wydany wyrok będzie miał charakter precedensowy i stanie się najprawdopodobniej podwaliną dla polskiej linii orzeczniczej cytowanej w międzynarodowych opracowaniach. W październiku tego roku powództwo przewoźnika pośredniczącego zostało uwzględnione w całości. Tym samym po raz pierwszy polski sąd wprost potwierdził, że w pojęciu innych wydatków poniesionych w związku z przewozem towaru, o których mowa w art. 23 ust. 4 Konwencji CMR mieści się także naliczony wskutek kradzieży podatek akcyzowy od ubytków wyrobów akcyzowych. Polski sąd poszedł zatem pod prąd orzecznictwu niemieckiemu i austriackiemu a przyznał rację judykaturze brytyjskiej, francuskiej i belgijskiej.

Praktyczne znaczenie

To ważny wyrok z punktu widzenia zarówno międzynarodowych przewoźników specjalizujących się w transporcie towarów z zawieszonym poborem akcyzy, ale także ich ubezpieczycieli. Należy przypomnieć, że Konwencja CMR daje prawo wyboru właściwości sądu. Przewoźnicy zyskali zatem swoiste potwierdzenie, że w przypadku skierowania sprawy do sądu polskiego, ten najprawdopodobniej zastosuje szeroką interpretację art. 23 ust. 4 Konwencji CMR. Przewoźnicy w podobnych sprawach nie powinni się więc obawiać dobrowolnego pokrycia akcyzy na rzecz nadawcy, gdyż będą w stanie skutecznie dochodzić jej zwrotu powództwem od swojego podwykonawcy regresowym.

Firmy transportowe korzystające z podwykonawstwa firm niemieckich lub austriackich powinny natomiast zadbać aby w ich zleceniach transportowych znalazła się klauzula prorogacyjna, na podstawie której wszelkie spory mogące wyniknąć w związku z danym transportem będą rozpatrywane przez sądy polskie. Takie rozwiązanie pozwoli na zminimalizowanie ryzyka braku możliwości przerzucenia ciężaru pokrycia akcyzy przez podwykonawcę w przypadku rozstrzygania sprawy przez sądy niemieckie i austriackie.

Na zapadły w Suwałkach wyrok powinni zwrócić uwagę także ubezpieczyciele posiadający w swojej ofercie ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej przewoźnika drogowego (tzw. OCP lub OCPD). W analizowanej sprawie stanowisko ubezpieczyciela było co prawda zgodne z zapadłym ostatecznie wyrokiem, ale niestety nie jest ono jedynym prezentowanym przez ubezpieczyli działających na krajowym rynku. Ci, którzy w dotychczasowej praktyce powoływali się na orzecznictwo niemieckie i austriackie powinni zrewidować model postępowania.