Przekazywanie firm i majątku pomiędzy pokoleniami to proces, który wymaga nie tylko starannego planowania, ale – jak się okazuje – także znajomości szczegółowych przepisów podatkowych. Systemy opodatkowania spadków w Europie różnią się w zależności od kraju, a Polska – choć ma dość szerokie zwolnienia podatkowe dla najbliższej rodziny – pod pewnymi względami stanowi wyjątek. W wielu krajach Unii Europejskiej istnieje podatek od spadków, ale jego stawki oraz kwoty wolne od podatku znacząco się różnią. Na przykład w Niemczech i Francji opodatkowanie spadków jest znacznie bardziej rozbudowane i często wyższe niż w Polsce, zwłaszcza w przypadku dużych majątków. Niemcy oferują wysokie kwoty wolne od podatku (do 500 tys. euro dla małżonków), ale przy większych majątkach stawki podatkowe mogą wynosić nawet 30 proc. W Wielkiej Brytanii podstawowa stawka podatku od spadków wynosi 40 proc. dla majątków przekraczających próg 325 tys. funtów. Z kolei w Polsce najbliżsi członkowie rodziny mogą korzystać z całkowitego zwolnienia z podatku od spadków. To korzystne rozwiązanie sprawia, że Polska oferuje jedno z bardziej liberalnych podejść do opodatkowania dziedziczenia, co jednak nie oznacza, że zasady te są proste. Dziedziczenie w Polsce może wiązać się z wieloma trudnościami od strony prawnej i podatkowej, zwłaszcza gdy mamy do czynienia z różnymi formami prawnymi dziedziczonych przedsiębiorstw, a spadkobiercami są osoby z różnych grup podatkowych, np. dalsza rodzina.

- Jak wygląda od strony podatkowej przekazanie firmy między członkami najbliższej rodziny?

Na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn dziedziczenie majątku pomiędzy członkami najbliższej rodziny – takimi jak małżonkowie, dzieci, wnuki, rodzice, dziadkowie i rodzeństwo – może być zwolnione z opodatkowania, ale pod pewnymi warunkami. Kluczowym wymogiem jest złożenie do właściwego urzędu skarbowego formularza SD-Z2 w terminie sześciu miesięcy od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu o nabyciu spadku.

Czytaj więcej:

Jak skutecznie przeprowadzić rodzinną sukcesję firmy?
Biznes Jak skutecznie przeprowadzić rodzinną sukcesję firmy?

Pro

Niestety niedochowanie tego terminu skutkuje utratą prawa do zwolnienia i obowiązkiem zapłacenia podatku od spadków i darowizn według stawek przewidzianych dla danej grupy podatkowej (grupy podatkowe są zdefiniowane w art. 14 ust. 3 ustawy z 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn). W przypadku członków najbliższej rodziny spadkobiercy zostają przypisani do tzw. grupy zerowej, która co do zasady korzysta z pełnego zwolnienia. Brak złożenia SD-Z2 przez członka najbliższej rodziny oznacza jednak , że pomimo przysługującego zwolnienia, będzie on musiał opodatkować odziedziczony majątek.

- Czy ten termin da się jakoś przywrócić?

Nie. Największym problemem, na który powinniśmy zwrócić uwagę, jest brak możliwości przywrócenia terminu na złożenie tego formularza. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe nawet w sytuacjach niezależnych od spadkobiercy, takich jak długotrwała choroba czy inne obiektywne trudności, nie ma możliwości wznowienia tego terminu w urzędzie skarbowym. Oznacza to, że niezgłoszenie w odpowiednim terminie otrzymania spadku czy darowizny do urzędu nieodwracalnie związane jest z utratą szansy na zwolnienie podatkowe, co skutkuje relatywnie wysokim opodatkowaniem.

- A jak jest w przypadku gdy inna osoba (osoba trzecia) przejmuje firmę?

Inaczej sytuacja wygląda w przypadku osób spoza najbliższej rodziny, np. dalszych krewnych, przyjaciół czy osób niespokrewnionych ze zmarłym, którzy mają kompetencje do zarządzania dalej firmą (np. menedżer firmy, dyrektor zarządzający, zaufany handlowiec). Dla tych osób obowiązują mniej korzystne stawki podatkowe, a kwoty wolne od podatku są znacznie niższe. Należy mieć świadomość, że w przypadku osób trzecich, czyli spadkobierców przypisanych do trzeciej grupy podatkowej, stawki podatkowe sięgają 20 proc. wartości majątku przekraczającej kwotę wolną, która dla tej grupy wynosi zaledwie 5 733 zł. To oznacza, że osoba niespokrewniona, która dziedziczy firmę, musi liczyć się z koniecznością zapłacenia wysokiego podatku od spadku, nie mając realnie możliwości jego obniżenia (w kontekście dziedziczenia biznesu kwota wolna od podatku jest bardzo niska i nie wpływa w praktyce na istotne zmniejszenie obciążeń).

Dziedziczenie przedsiębiorstw przez osoby trzecie jest generalnie związane z większymi wyzwaniami prawnymi oraz wiąże się z dużymi obciążeniami podatkowymi, co ogranicza kwestie płynnościowe, strategiczne oraz może wpłynąć niekorzystnie na sam rozwój firmy.

- Czy dziedziczenie firmy podlega VAT?

Przekazanie jednoosobowej działalności gospodarczej w drodze spadku, oprócz wyzwań związanych z podatkiem od spadków i darowizn (w kontekście opodatkowania osoby dziedziczącej), wiąże się także z problematyką podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT przekazanie przedsiębiorstwa w drodze dziedziczenia nie jest uznawane za dostawę towarów ani świadczenie usług, co oznacza, że nie podlega opodatkowaniu VAT. Wydawałoby się zatem, że problem VAT nie dotyczy dziedziczenia firmy. Jednak w praktyce spadkobiercy mogą napotkać szereg trudności z tym związanych.

- Czy urząd skarbowy może domagać się od następcy prawnego zwrotu VAT odliczonego przez zmarłego przedsiębiorcę?

Jednym z poważniejszych problemów jest konieczność zwrotu VAT, który zmarły przedsiębiorca wcześniej odliczył. Przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą mógł korzystać z prawa do odliczenia VAT naliczonego od zakupów towarów i usług związanych z prowadzeniem firmy. Jeśli jednak przedsiębiorstwo przestanie funkcjonować (brak zarządcy sukcesyjnego) lub spadkobiercy przejmujący firmę do swoich działalności indywidualnych nie zdecydują się na rejestrację jako czynni podatnicy VAT, to urząd skarbowy zażąda zwrotu odliczonego VAT przez zmarłego.

Sytuacja ta wynika z przepisów o tzw. korekcie odliczenia VAT. Przedsiębiorca, który korzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego, musi dokonać korekty, jeśli zmieni się jego sytuacja prawna, np. gdy zakończy działalność lub przekaże firmę osobie niezarejestrowanej jako podatnik VAT.

W praktyce oznacza to, że spadkobierca, który nie będzie kontynuował działalności gospodarczej zarejestrowanej przez zmarłego ani nie wybierze zarządcy sukcesyjnego, może zostać zobowiązany do zwrotu VAT, który zmarły wcześniej odliczył.

- Czy spadkobierca, który przejmuje firmę, powinien się zarejestrować jako podatnik VAT?

Istotnym problemem jest również brak rejestracji spadkobiercy jako podatnika VAT czynnego, w przypadku gdy decyduje się kontynuować działalność zmarłego. Zgodnie z przepisami ustawy o VAT spadkobierca, który przejmuje działalność gospodarczą i nie dokonuje rejestracji na potrzeby VAT, traci prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością.

To oznacza, że jeśli zmarły przedsiębiorca posiadał faktury z odliczonym VAT, a spadkobierca nie zarejestruje się jako podatnik VAT czynny, to nie będzie mógł kontynuować jego rozliczeń oraz korzystać z tego odliczenia, co powoduje, że będzie zobowiązany do korekty VAT odliczonego i zapłatę podatku do urzędu. Może to oczywiście negatywnie wpłynąć na płynność finansową spadkobiercy, zwłaszcza w sytuacji, gdy firma generowała duże obroty.

- Czy w przypadku kontynuacji działalności spadkobierca można się uchronić przed tymi negatywnymi konsekwencjami poprzez zarejestrowanie się do celów VAT? Co jeszcze powinien zrobić?

Jeśli spadkobierca zdecyduje się kontynuować działalność gospodarczą, to kluczowe znaczenie ma także terminowe dokonanie rejestracji jako podatnika VAT. W takim przypadku możliwe jest przejęcie prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur otrzymanych przed śmiercią przedsiębiorcy (tj. brak konieczności dokonania korekty), pod warunkiem dopełnienia wszelkich formalności rejestracyjnych w związku z przejęciem firmy i kontynuowania działalności opodatkowanej VAT.

Ważne jest także, aby przedsiębiorca przejmujący firmę zapewnił ciągłość jej działalności, bo w przeciwnym razie urząd skarbowy może uznać, że nie ma prawa do odliczenia VAT i kontynuowania rozliczeń VAT zmarłego.

W przypadku kontynuowania działalności spadkobierca powinien także dokładnie przeanalizować stan rozliczeń VAT przedsiębiorstwa zmarłego. Warto sprawdzić czy wszystkie zobowiązania względem urzędu są uregulowane, ale także jaki jest stan rozrachunków z kontrahentami oraz czy w firmie nie toczą się żadne procedury ściągania należności (ponieważ implikują one dodatkowe komplikacje przy rozliczeniach VAT lub PIT).

- Jak jest dziedziczona firma, którą zmarły prowadził w formie spółki osobowej?

Aspekty związane z dziedziczeniem firm jeszcze bardziej komplikują się, gdy zmarły prowadzi działalność w formie spółki, zarówno osobowej, jak i kapitałowej.

Dziedziczenie ogółu praw i obowiązków w spółkach osobowych, takich jak m.in. spółka jawna, wiąże się z szeregiem wyzwań podatkowych. W przeciwieństwie do spółek kapitałowych, gdzie udziały mogą być przekazywane stosunkowo swobodnie, w spółkach osobowych prawo do udziału w zyskach i zarządzaniu firmą jest silnie związane z osobami wspólników. Ogół praw i obowiązków wspólnika jest co do zasady niepodzielny, tzn. nie ma możliwości jego częściowego sprzedania lub częściowego przejęcia w drodze spadku czy częściowego darowania pozostałym spadkobiercom.

Dziedziczenie ogółu praw i obowiązków w spółce osobowej jest traktowane jako nabycie majątku w drodze spadku, dlatego podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Wysokość podatku zależy od stopnia pokrewieństwa między zmarłym wspólnikiem a spadkobiercą. Najbliżsi krewni (np. małżonkowie, dzieci) mogą skorzystać ze zwolnienia z podatku, jeśli złożą w terminie formularz SD-Z2.

Śmierć wspólnika w spółce osobowej może jednak powodować dodatkowe trudności w funkcjonowaniu i rozliczeniu spółki. W przypadku braku odpowiednich zapisów w umowie spółki śmierć wspólnika może prowadzić m.in. do automatycznego jej rozwiązania. Jeśli jednak umowa przewiduje, że spadkobiercy mogą przejąć miejsce zmarłego wspólnika, to wchodzą oni w jego prawa i obowiązki. Oznacza to, że spadkobiercy dziedziczą zarówno prawo do zysków, jak i zobowiązania podatkowe związane z prowadzeniem działalności. Prawo do zysków wiąże się natomiast z obowiązkiem odpowiednich rozliczeń podatkowych – należy szczególnie zwrócić uwagę na rozliczenia w roku śmierci wspólnika. W takim przypadku za rok, w którym zmarł wspólnik, co do zasady rozliczenie leży po stronie urzędu skarbowego, jednak w praktyce to spadkobiercy często pozostają z problemem prawidłowości rozliczeń po zmarłym wspólniku.

Należy również pamiętać, że nowy wspólnik jest zobowiązany do rozliczeń podatkowych od dnia przystąpienia do spółki.

Sytuacja jeszcze bardziej się komplikuje jeśli ogół praw i obowiązków dziedziczy kilka osób. Dziedziczenie spółki osobowej przez kilka osób może powodować problemy związane z potencjalnym podziałem majątku spółki, w szczególności gdy w umowie spółki nie przewidziano precyzyjnych zasad podziału tego majątku. Ich brak może powodować wątpliwości w zakresie prawidłowego opodatkowania zysków spółki.

- Jak są dziedziczone udziały lub akcje w spółkach?

Dziedziczenie udziałów w spółkach kapitałowych, choć samo w sobie nie przerywa działalności spółki, także wiąże się z konsekwencjami podatkowymi, zarówno w zakresie podatku od spadków i darowizn, jak i w zakresie podatku dochodowego.

Dziedziczenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością lub akcji w spółkach akcyjnych jest opodatkowane na zasadach ogólnych, podobnie jak dziedziczenie innych składników majątku. Spadkobiercy, którzy są członkami najbliższej rodziny, mogą korzystać ze zwolnienia z podatku, jeśli złożą w terminie formularz SD-Z2.

Interesująca w kontekście opodatkowania jest sytuacja, w której, na mocy odpowiednich zapisów w umowie spółki kapitałowej, spadkobierca decyduje się na spłatę swojego udziału w firmie (nie wchodzi do spółki) i następuje to poprzez umorzenie odziedziczonych udziałów. W standardowej sytuacji umorzenia udziałów wynagrodzenie dla wspólnika stanowi przychód i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT). Kwoty wypłacane z tytułu umorzenia udziałów po śmierci wspólnika spółki z o.o. (na podstawie zapisów umowy spółki) na rzecz jego spadkobierców nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ale podatkowi od spadków i darowizn. Przy czym jeśli spadkobiercy należą do najbliższej rodziny, to zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania (pod warunkiem zgłoszenia nabycia spadku do urzędu skarbowego w odpowiednim terminie). Nabyte przez spadkobierców prawo do otrzymania spłaty umorzonych udziałów jest prawem majątkowym i jako takie podlega dziedziczeniu. Spłata spadkobierców przez spółkę jest więc w takim przypadku bezpośrednim skutkiem dziedziczenia.

Kolejnym wyzwaniem, z którym się spotykamy jest sytuacja, gdy dziedziczącymi udziały lub akcje mają być osoby trzecie, a w umowie spółki nie zostały przewidziane odpowiednie postanowienia dotyczące takiej sukcesji. W takim przypadku narażamy się na konflikt pomiędzy wspólnikami (docelowymi wspólnikami) a członkami najbliższej rodziny.

* * *

Dziedziczenie firmy to tylko na pozór łatwy proces. Wymaga starannego planowania, często rozłożonego w czasie, a także znajomości przepisów podatkowych. Warto również zadbać o odpowiednie uregulowania prawne w umowach spółek, aby uniknąć problemów związanych z dziedziczeniem udziałów, akcji czy ogółu praw i obowiązków, a także przemyśleć czy nowe rozwiązania prawne takie jak zarząd sukcesyjny czy fundacja rodzinna mogą być odpowiedzią na stawiane cele i określone wyzwania.

Dominika Jaszczyk jest doradcą podatkowym, partnerem w PragmatIQ Kancelaria Prawna Szymkowiak