Paragraf 5 rozporządzenia Rady Ministrów z 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (DzU nr 232, poz. 1548) stanowi, że przedsiębiorca traci zwolnienie podatkowe w przypadku przeniesienia w jakiejkolwiek formie składników majątku, z którymi w określonym czasie były związane wydatki inwestycyjne. Mogłoby się wydawać, że na skutek zbycia udziałów w przedsiębiorstwie czy połączenia go z innym przedsiębiorstwem podmiot korzystający ze zwolnienia podatkowego na podstawie zezwolenia strefowego utraci swoje przywileje. Tak jednak nie jest, ponieważ w przypadku połączenia przez przejęcie, zmiany formy prawnej spółki, zmiany struktury właścicielskiej i podziału spółki mamy do czynienia z sukcesją generalną, czyli taką sytuacją, w której ogół praw i obowiązków przechodzi z jednego podmiotu na inny. Sukcesji podlegają zatem wszystkie uprawnienia i obowiązki, nie wyłączając uprawnień i przywilejów wynikających z posiadania zezwolenia strefowego.

Sukcesja generalna praw i obowiązków

Zmiana formy prawnej przedsiębiorstwa skutkuje przejściem praw i obowiązków podmiotu istniejącego (spółka przekształcana) na podmiot nowo utworzony (spółka przekształcona), co wynika bezpośrednio z art. 551 § 1 kodeksu spółek handlowych (dalej jako k.s.h.). Mamy zatem do czynienia z sukcesją generalną praw i obowiązków przekształcanej spółki, która skutkuje między innymi ciągłością własności i posiadania składników majątku spółki przekształcanej. Również na płaszczyźnie podatkowej, szczególnie ważnej dla przedsiębiorców strefowych, spółka przekształcona staje się sukcesorem praw i obowiązków spółki przekształcanej, co wynika z art. 93 ordynacji podatkowej (dalej jako o.p.).

Niezależnie od tego, czy spółka przekształcana jest osobową czy kapitałową spółką prawa handlowego i czy przekształcona zostaje w spółkę osobową czy kapitałową, zezwolenie strefowe udzielone spółce przekształcanej pozostanie w mocy i udzielona na jego podstawie pomoc publiczna będzie przysługiwała spółce przekształconej.

Przykład

X i Y są osobami fizycznymi, wspólnikami spółki jawnej, działającej na terenie SSE na podstawie zezwolenia strefowego. X i Y postanawiają przekształcić spółkę jawną w spółkę komandytową. Zezwolenie strefowe przysługujące spółce jawnej prowadzonej przez X i Y po przekształceniu będzie przysługiwało przekształconej spółce komandytowej. Ponieważ X i Y są osobami fizycznymi, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, którego wymiar będzie odpowiednio obniżony z tytułu posiadania przez X i Y zezwolenia strefowego.

Inna struktura właścicielska

Na fakt przysługiwania i wymiar pomocy publicznej nie będzie miała wpływu również zmiana struktury właścicielskiej spółki. To, że spółka zyskuje nowego wspólnika lub udziałowca, nie powoduje żadnych zmian ani dla samego faktu istnienia pomocy publicznej dla danego przedsiębiorcy, ani dla wymiaru tej pomocy. Nie ma przy tym znaczenia, czy nowym wspólnikiem przystępującym do spółki będzie osoba fizyczna czy osoba prawna. Jeżeli jeden wspólnik jest osobą prawną, a pozostali wspólnicy są osobami fizycznymi, to wówczas zgodnie z przepisami podatkowymi wspólnicy będący osobami fizycznymi będą opodatkowani podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a wspólnicy będący osobami prawnymi – podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Przykład

X i Y są osobami fizycznymi, wspólnikami spółki jawnej działającej w SSE na podstawie zezwolenia strefowego. X i Y chcą przekształcić spółkę jawną w spółkę komandytową i ustanowić komandytariuszem spółkę z o.o. Z, której są jedynymi wspólnikami. Przekształcona spółka komandytowa będzie korzystała nadal z zezwolenia strefowego przyznanego spółce jawnej. Przychody wspólników X i Y będą opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych, natomiast przychody Z sp. z o.o. jako komandytariusza – podatkiem dochodowym od osób prawnych. Nowo powstała spółka komandytowa będzie korzystać ze zwolnienia podatkowego w takim samym zakresie jak przekształcana spółka jawna.

Połączenie przez przejęcie

Również w przypadku połączenia przez przejęcie spółka przejmująca jest sukcesorem ogółu praw i obowiązków spółki przejmowanej, co wynika z art. 492 § 1 k.s.h. W związku z tym przejęcie przedsiębiorstwa strefowego przez przedsiębiorcę nieposiadającego zezwolenia strefowego nie skutkuje utratą zezwolenia strefowego. Spółka przejmująca może korzystać ze zwolnienia podatkowego na takich samych zasadach wynikających z zezwolenia strefowego jak spółka przejmowana.

Przykład

Spółka z o.o. X przejmuje spółkę z o.o. Y, która działa na terenie SSE na podstawie zezwolenia strefowego. Po przejęciu spółki Y spółka X będzie mogła korzystać z pomocy publicznej na podstawie zezwolenia strefowego udzielonego przejmowanej spółce Y.

Mniejsze preferencje

Zwolnienie podatkowe przysługujące małym i średnim przedsiębiorcom może być maksymalnie do 15 proc. wyższe niż zwolnienie podatkowe przysługujące dużym przedsiębiorcom. Podczas gdy maksymalna wysokość pomocy publicznej w formie zwolnienia podatkowego przysługująca dużemu przedsiębiorcy wynosi maksymalnie 50 proc., mały i średni przedsiębiorca mogą korzystać ze zwolnienia w wysokości do 65 proc. Może się zdarzyć, że mały lub średni przedsiębiorca strefowy po uzyskaniu zezwolenia strefowego zmieni status na dużego przedsiębiorcę, na przykład w wyniku przejęcia innej spółki bądź dołączenia do grupy kapitałowej. Wówczas takiemu dużemu przedsiębiorcy nie przysługuje zwolnienie podatkowe w wysokości 65 proc., tak jak dotychczas, ale w maksymalnej wysokości 50 proc. Z chwilą zmiany statusu wysokość pomocy publicznej ulega bowiem zmniejszeniu do limitu przysługującego dużemu przedsiębiorcy.

Uwaga! Obniżenie limitu ma miejsce dopiero po zmianie statusu przedsiębiorcy i nie powoduje w żadnym wypadku obowiązku zwrotu nadwyżki pomocy publicznej uzyskanej jeszcze w czasie, kiedy przedsiębiorca miał status małego bądź średniego.

Przykład

X, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością działająca na terenie SSE na podstawie zezwolenia strefowego, posiadająca status średniego przedsiębiorcy, dołącza do grupy kapitałowej Y. Po dołączeniu do grupy kapitałowej Y roczna suma bilansowa spółki z o.o. X przekracza 43 miliony euro. W związku z tym X staje się dużym przedsiębiorcą w rozumieniu rozporządzenia Komisji (WE) nr 70/2001 (DzUrz UE L 10 z 13 stycznia 2001 r., s. 33). X, która dotąd korzystała ze zwolnienia podatkowego w wysokości 65 proc., od tego momentu będzie mogła korzystać z maksymalnie 50-proc. zwolnienia.

Przykład

Spółka z o.o. W przejmuje spółkę z o.o. Z , która korzysta z zezwolenia strefowego i posiada status średniego przedsiębiorcy. Spółka Z korzystała dotąd ze zwolnienia podatkowego w wysokości 65 proc. Po połączeniu spółek przez przejęcie spółka W zatrudnia więcej niż 250 pracowników. W związku z tym maksymalny poziom pomocy publicznej przyznawanej spółce Z zostaje obniżony do 50 proc.

Decydują zapisy planu

Zgodnie z kodeksem spółek handlowych podziałowi podlegają wyłącznie spółki kapitałowe. Nie można przeprowadzić podziału spółki osobowej. W przypadku podziału przedsiębiorstwa przez przejęcie, przez zawiązanie nowych spółek, przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki bądź przez wydzielenie spółka przejmująca bądź nowo zawiązana przejmuje prawa i obowiązki spółki dzielonej zgodnie z przyjętym planem podziału. To, której ze spółek powstałych przez podział będą przysługiwały przywileje podatkowe wynikające z zezwolenia strefowego, jest więc uzależnione od tego, jak został skonstruowany plan podziału. Podział przedsiębiorstwa oznacza zatem, że tylko jedna z wydzielonych jako osobne przedsiębiorstwo części przedsiębiorstwa strefowego będzie korzystała z zezwolenia strefowego, ale zezwolenie strefowe nie wygaśnie całkowicie względem wszystkich spółek.

Przykład

Spółka z o.o. X prowadzi działalność na terenie SSE na podstawie zezwolenia strefowego. Wspólnicy spółki X postanowili wydzielić zorganizowaną część przedsiębiorstwa i zawiązać nową spółkę z o.o. pod firmą Y. W planie podziału postanowiono, że nowo utworzona spółka będzie zarządzała zakładem położonym na terenie SSE. W związku z tym zwolnienie podatkowe wynikające z zezwolenia strefowego będzie przysługiwało nowo powstałej spółce Y.

WNIOSKI

Restrukturyzacje przedsiębiorstwa strefowego, których konsekwencją jest sukcesja generalna, czyli przejęcie wszystkich praw i obowiązków jednego podmiotu przez inny podmiot, nie skutkują utratą zezwolenia strefowego ani utratą zwolnienia podatkowego. Jeżeli skutkiem restrukturyzacji jest zmiana statusu przedsiębiorcy z małego lub średniego na dużego, zwolnienie podatkowe ulega obniżeniu co najmniej do 50 proc. (maksymalnej wysokości pomocy przyznawanej przedsiębiorcy innemu niż mały lub średni), niezależnie od wysokości pomocy publicznej przyznanej zezwoleniem strefowym, przekraczającej ten pułap.

—Anna Smagowicz-Tokarz, adwokat i associate partner w Rödl & Partner w Krakowie

—Hanna Czapla, prawnik w Rödl & Partner w Krakowie