Tak uznał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 20 stycznia 2015 r. (II FSK 3068/12).
Stan faktyczny
Podatnik był komandytariuszem spółki. Pierwotnie była nim inna osoba fizyczna, która jednak zbyła ogół praw i obowiązków na rzecz spółki z o.o. Po nabyciu wkładu przez sp. z o.o. podatnik wniósł do spółki wkład niepieniężny w postaci nieruchomości. Spółka od dnia przystąpienia do niej wnioskodawcy nabywała składniki majątkowe od swoich wspólników w drodze zakupu, jako wkład. Kupowała je także od osób innych niż jej wspólnicy. Zgodnie z przepisami podatek od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC) płaci za każdym razem spółka.
Podatnik zapytał, czy wartość zapłaconego przez spółkę PCC jest dla wszystkich jej wspólników kosztem uzyskania przychodu z prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Sam uważał, że wartość zapłaconego przez spółkę PCC stanowi dla niego i dla pozostałych wspólników koszt podatkowy proporcjonalnie do udziału w jej zysku/stracie.
W części dotyczącej wniesienia wkładu do spółki komandytowej oraz zakupu składników majątku stanowiących środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne fiskus nie potwierdził jednak stanowiska podatnika. Przypomniał, że koszty uzyskania przychodów należy odnosić do tego źródła przychodów, z którymi dane wydatki są związane. W rezultacie nie można kosztów uzyskania przychodów z kapitałów pieniężnych i praw majątkowych odnosić do źródła przychodów z działalności gospodarczej. Są to dwa odrębne, niezależne źródła przychodów. Wydatki, o których mowa we wniosku, są kosztami w przypadku otrzymania przychodów z prawa majątkowego. W ocenie urzędników koszt ten podlega rozliczeniu w chwili zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce.
Podatnik zaskarżył interpretację. Ale racji kolejno odmówiły mu Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie i Naczelny Sąd Administracyjny.
Rozstrzygnięcie
Sąd kasacyjny potwierdził stanowisko fiskusa, że PCC uiszczonego przez spółkę z tytułu wniesienia do niej wkładu niepieniężnego przez wspólnika nie można uznać za koszt. Sąd zwrócił uwagę, że na skutek wniesienia wkładu do spółki osobowej po stronie wnoszącego go wspólnika nie powstaje przychód. W konsekwencji nie jest możliwe uznanie, że z tą czynnością wiążą się koszty uzyskania przychodu. Udział kapitałowy wspólnika odpowiada wartości rzeczywiście wniesionego wkładu. Jest to określona wartość księgowa wyrażona kwotowo, która z kolei stanowi podstawę dla określenia praw lub obowiązków wspólnika w spółce w przypadkach przewidzianych przez ustawę lub umowę spółki.
W uzasadnieniu podkreślono, że udział kapitałowy jest ściśle powiązany z wkładami wspólników. Wspólnicy nie mają prawa do udziału w całym majątku spółki. Posiadają względem niego jedynie uprawnienia określone przepisami kodeksu spółek handlowych. W ocenie NSA w przypadku wniesienia do spółki komandytowej wkładu przez wspólnika ten ostatni nie otrzymuje udziału w majątku spółki. Przysługujący mu udział kapitałowy służy jedynie określeniu jego przyszłych praw, w tym prawa do udziału w zysku. Zysk ten będzie jednak przychodem opodatkowanym z innego tytułu niż wniesienie wkładu do spółki. Pomimo że spółka osobowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania we własnym imieniu, wniesienie od niej wkładu nie może być traktowane jako zbycie praw majątkowych. Na potwierdzenie tego stanowiska sąd przywołał treść uchwały NSA z 24 marca 2011 r. (II FPS 8/10). Stwierdzono w niej, że wniesienie przez osobę fizyczną do spółki osobowej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce kapitałowej (aport) nie jest ich odpłatnym zbyciem.
NSA wskazał, że wniesienie wkładu do spółki osobowej jest neutralne podatkowo. Z tej przyczyny, skoro z wniesieniem wkładu nie wiąże się powstanie przychodu ani po stronie wnoszącego, ani po stronie spółki, to nie jest możliwe uznanie PCC uiszczonego w związku z tą czynnością za koszt uzyskania przychodu. Przy czym nie ma znaczenia, że to spółka osobowa zobowiązana jest do zapłaty podatku.
—oprac. Aleksandra Tarka
Komentarz eksperta
Joanna Stolarek, doradca podatkowy w Kancelarii Ożóg Tomczykowski
Analizowany wyrok NSA wpisuje się w niekorzystną dla podatników linię interpretacyjną sądów administracyjnych. W ciągu kilku ostatnich miesięcy zostało bowiem wydanych kilka orzeczeń, w których sądy odmówiły wspólnikom spółek osobowych możliwości uznania za koszty uzyskania przychodu kwot PCC poniesionych przez spółkę w związku otrzymywanymi przez nią wkładami niepieniężnymi. W omawianym wyroku sąd wskazał, że konsekwencją wniesienia do spółki osobowej wkładu nie jest powstanie przychodu dla wspólnika, a co za tym idzie nie ma możliwości uznania, że z tą czynnością wiążą się koszty uzyskania przychodu. Tym samym nie zgodził się z argumentacją podnoszoną w omawianej sprawie przez organ podatkowy, który twierdził, że przeszkodą w uznaniu tych wydatków za koszt podatkowy jest rodzaj źródła przychodów, z którym są one związane. W ocenie fiskusa kosztów uzyskania przychodów ze źródła jakim są kapitały pieniężne i prawa majątkowe nie można bowiem odnosić do źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Niezależnie jednak od podnoszonej argumentacji los podatników wydaje się być przesądzony. Szkoda tylko, że sądy nie zauważają, że wnoszone do spółek osobowych wkłady będą wykorzystywane w prowadzonej przez nie działalności gospodarczej, a tym samym zasadne wydaje się uznanie, że koszt PCC, który jest z mocy prawa należny przy omawianej transakcji, jest związany z przychodami z tej działalności. Mając to na uwadze – w mojej ocenie - powinny one być przypisane poszczególnym wspólnikom proporcjonalnie do wielkości posiadanych przez nich udziałów.
