Podobnie jak w przypadku osób fizycznych osiągających dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej, również w stosunku do podmiotów opodatkowanych na zasadach przewidzianych w ustawie o CIT przewidziana została szczególna możliwość opłacania zaliczek na podatek dochodowy. Uproszczona forma opłacania tych zaliczek nie jest jednak dostępna dla podatników CIT, którzy po raz pierwszy podjęli działalność w roku poprzedzającym rok podatkowy lub w bieżącym roku podatkowym. Z tej formy rozliczeń nie mogą również korzystać podatnicy, którzy pomimo że działalność prowadzą już dłużej, to w zeznaniu podatkowym składanym w poprzednim roku podatkowym oraz w zeznaniu podatkowym składanym w roku poprzedzającym rok podatkowy o dwa lata nie wykazali podatku należnego (patrz ramka). Wykluczenia te wynikają wprost z treści art. 25 ust. 6 i 8 ustawy o CIT.
Rozpoczęcie działalności
Specyfika opodatkowania dochodów na podstawie ustawy o CIT, w odróżnieniu od przedsiębiorców będących osobami fizycznymi, dla których rokiem podatkowym jest zawsze rok kalendarzowy, prowadzi do możliwości odrębnego od roku kalendarzowego ustalania roku podatkowego, o czym stanowi art. 8 ustawy o CIT.
I tak, przykładowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 tej ustawy – w przypadku podatników podejmujących po raz pierwszy działalność pierwszy rok podatkowy trwa od dnia rozpoczęcia działalności do końca roku kalendarzowego albo do ostatniego dnia wybranego roku podatkowego, nie dłużej jednak niż 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych. Z kolei w przypadku podjęcia po raz pierwszy działalności w drugiej połowie roku kalendarzowego i wybrania roku podatkowego pokrywającego się z rokiem kalendarzowym pierwszy rok podatkowy może trwać od dnia rozpoczęcia działalności do końca roku kalendarzowego następującego po roku, w którym rozpoczęto działalność (art. 8 ust. 2a ustawy o CIT).
Niektórzy muszą proporcjonalnie
Powstaje zatem pytanie o to, w jaki sposób ustalić kwotę będącą podstawą do obliczenia wartości uproszczonych zaliczek w przypadku, gdy zeznanie roczne było złożone za rok podatkowy trwający krócej bądź dłużej niż 12 miesięcy. Podobną wątpliwość mają także podatnicy ustalający rok podatkowy na podstawie art. 8 ust. 3 ustawy o CIT (którzy zmienili rok podatkowy) oraz ci, którzy na skutek konieczności zamknięcia ksiąg rachunkowych są zmuszeni do zmiany roku podatkowego (art. 8 ust. 6 ustawy o CIT). Gdyby bowiem przyjąć wartość podatku wynikającego z takiego „nienormatywnego" roku jako podstawę dla ustalania uproszczonych zaliczek na podatek dochodowy, wartość tego podatku zapłaconego w formie uproszczonych zaliczek byłaby niewspółmierna do dochodów osiąganych w roku podatkowym trwającym 12 miesięcy.
W takim przypadku należy stosować art. 25 ust. 6a, zgodnie z którym, jeżeli zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1 (CIT 8), złożone w roku poprzedzającym dany rok podatkowy dotyczy roku podatkowego, który trwał krócej lub dłużej niż 12 kolejnych miesięcy, to podatnicy mogą wpłacać zaliczki miesięczne za dany rok podatkowy w uproszczonej formie w wysokości podatku należnego, wykazanego w tym zeznaniu, przypadającego proporcjonalnie na każdy miesiąc tego roku podatkowego, którego zeznanie dotyczy. Jeżeli w tym zeznaniu podatnicy nie wykazali podatku należnego, to mogą wpłacać zaliczki miesięczne w sposób wskazany powyżej, z tym że wysokość podatku należnego musi wynikać z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata.
Przykład
ABC spółka z o.o. rozpoczęła działalność 1 marca 2013 r. Rokiem podatkowym spółki jest rok kalendarzowy, przy czym pierwszy rok podatkowy trwał do końca roku 2013. W zeznaniu rocznym składanym w roku 2014 (za pierwszy rok podatkowy) spółka wykazała podatek dochodowy w wysokości 8000 zł. W jaki sposób spółka powinna ustalić wartość zaliczek uproszczonych, które spółka chce opłacać w roku 2015?
Skoro zeznanie roczne składane w roku 2014 (za rok 2013) dotyczyło roku trwającego krócej niż 12 miesięcy, dla ustalenia wartości uproszczonych zaliczek na podatek dochodowy spółka musi stosować art. 25 ust. 6a ustawy o CIT. W konsekwencji konieczne jest proporcjonalne ustalenie wartości tych zaliczek. Oznacza to, że spółka musi ustalić wartość uproszczonej zaliczki na podatek dochodowy w wysokości przypadającej proporcjonalnie na każdy miesiąc roku podatkowego, którego dotyczy zeznanie. Miesięczna zaliczka będzie zatem wynosić 800 zł, ponieważ w roku 2013 spółka prowadziła działalność przez 10 miesięcy, a wartość podatku dochodowego za ten rok wyniosła 8000 zł (co wynika z wyliczenia 8000 / 10).
Kiedy się opłaca
Analizując kwestię opłacania zaliczek na podatek dochodowy przez podatników CIT w sposób uproszczony, nie sposób nie odnieść się do opłacalności finansowej takiego rozwiązania. Zasadność stosowania tej formy rozliczeń powinna być bowiem postrzegana jako jedna z metod optymalizacji podatkowej.
Rozwiązanie to, podobnie jak w przypadku osób fizycznych wybierających uproszczone zaliczki na PIT, może okazać się korzystne dla tych spółek, które oczekują wzrostu osiąganych dochodów w stosunku do roku bazowego, z którego podatek jest podstawą dla ustalania wysokości uproszczonych zaliczek.
Rozwiązanie to może okazać się również korzystne dla tych podatników CIT, którzy z uwagi na specyfikę działalności oczekują istotnego wzrostu przychodów w pierwszym okresie roku podatkowego przy jednoczesnym osiąganiu straty w kolejnej jego części np. na skutek podjęcia działalności typowo sezonowej. Spółki prowadzące taką działalność, kierując się ogólnymi zasadami opłacania zaliczek, płaciłyby wysokie zaliczki w pierwszej części roku, osiągając w efekcie istotną nadpłatę podatku w zeznaniu rocznym.
Nad tą formą opłacania zaliczek na podatek dochodowy powinny zastanowić się również te spółki, które zmuszone są do stosowania art. 15b ustawy o CIT, a więc ci podatnicy, którzy odnotowując opóźnienia w płatnościach, zobowiązani są do zmniejszania w trakcie roku podatkowego wartości kosztów uzyskania przychodów, co często wpływa na istotną zwyżkę wartości zaliczek na podatek dochodowy.
W każdym przypadku stosowanie tej metody powinno zostać poprzedzone analizą spodziewanych dochodów w roku podatkowym.
1/12 podatku z poprzednich zeznań
Metoda uproszczona polega na możliwości wpłacania zaliczek miesięcznych w danym roku podatkowym w wysokości 1/12 podatku należnego wykazanego w zeznaniu o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym złożonym w roku poprzedzającym dany rok podatkowy. A gdy w tym zeznaniu podatnicy nie wykazali podatku należnego, metoda uproszczona polega na możliwości wpłacania zaliczek miesięcznych w wysokości 1/12 podatku należnego wynikającego z zeznania złożonego w roku poprzedzającym dany rok podatkowy o dwa lata. Jeżeli zatem podatnik:
- rozpoczął działalność w roku podatkowym lub w roku poprzedzającym rok podatkowy albo
- działalność prowadzi dłużej, ale zarówno w zeznaniu podatkowym składanym w roku poprzednim, jak i w zeznaniu podatkowym składanym w roku poprzedzającym rok podatkowy o dwa lata nie wykazał podatku,
to istnieje obiektywny brak możliwości ustalenia wartości podatku należnego będącego podstawą dla ustalenia wysokości uproszczonej zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w art. 25 ust. 6 albo 6a ustawy o CIT.
