Warunkiem stosowania stawki zero proc. do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (dalej WDT) jest m.in. posiadanie przez podatnika w swojej dokumentacji dowodów, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Uzyskanie (wejście w ich posiadanie) takich dowodów jest konieczne, co do zasady, przed upływem terminu do złożenia deklaracji za „okres rozliczeniowy, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu WDT". Przepisy art. 42 ust. 12 i 12a ustawy o VAT określają sposób postępowania w przypadkach, gdy wskazanych dokumentów w tym terminie nie uda się uzyskać.

Z przepisów tych wynika, że jeżeli warunek posiadania dokumentów uprawniających do opodatkowania WDT stawką zero proc. nie został spełniony przed upływem terminu do złożenia deklaracji za okres rozliczeniowy powstania obowiązku podatkowego, to podatnicy nie wykazują WDT w ewidencji VAT? (a w konsekwencji w deklaracji VAT – zob. uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 października 2013 r., I FPS 4/13) za ten okres rozliczeniowy. Dalsze postępowanie zależy od rodzaju składanych przez podatników deklaracji VAT oraz momentu uzyskania wymaganych dokumentów.

Przedsiębiorcy składający deklaracje kwartalne...

W przypadku podatników składających kwartalne deklaracje VAT-7K/VAT-7D zawieszenie obowiązku wykazywania WDT trwa jeden kwartał. Jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji VAT-7K/VAT-7D za kolejny kwartał po kwartale powstania obowiązku podatkowego z tytułu WDT podatnicy:

1) ?wejdą w posiadanie wymaganych dokumentów, to wykazują WDT ze stawką zero proc. poprzez korektę deklaracji VAT-7K/VAT-7D za poprzedni kwartał, jak również wykazują WDT w drodze korekty informacji podsumowującej za miesiąc albo kwartał (zależnie od rodzaju składanych informacji podsumowujących) powstania obowiązku podatkowego z tytułu WDT;

2) ?nie wejdą w posiadanie wymaganych dokumentów, to wykazują WDT ze stawką krajową (najczęściej 23 proc.) w deklaracji VAT-7K/VAT-7D za kolejny kwartał po kwartale powstania obowiązku podatkowego z tytułu WDT.

Przykład

Podatnik, składając kwartalne deklaracje VAT-7K, dokonał WDT  15 kwietnia 2014 r. Do 25 czerwca 2014 r. podatnik nie otrzymał dokumentów uprawniających ?do zastosowania stawki zero proc. W związku z tym deklarację VAT-7K za II kwartał podatnik powinien ?był złożyć bez wykazania tej dostawy.

Jeżeli podatnik otrzyma dokumenty uprawniające ?do zastosowania stawki zero proc. przed 25 października 2014 r., to będzie uprawniony do wykazania WDT ?ze stawką zero proc. w drodze korekty deklaracji VAT-7K ?za II kwartał 2014 r. oraz korekty informacji podsumowującej VAT-UE za kwiecień 2014 r. ?albo za II kwartał 2014 r. W przeciwnym razie podatnik będzie obowiązany do wykazania WDT ze stawką krajową w składanej w październiku 2014 r. deklaracji VAT-7K ?za III kwartał 2014 r.

...i  miesięczne

W przypadku podatników składających miesięczne deklaracje VAT-7 zawieszenie obowiązku wykazywania WDT trwa dwa miesiące. Jeżeli przed upływem terminu do złożenia deklaracji VAT-7 za miesiąc o dwa miesiące późniejszy od miesiąca powstania obowiązku podatkowego z tytułu WDT podatnicy:

1) ?wejdą w posiadanie wymaganych dokumentów, to wykazują WDT ze stawką zero proc. w drodze korekty deklaracji VAT-7 za miesiąc powstania obowiązku podatkowego, jak również wykazują WDT w informacji podsumowującej (najczęściej w drodze korekty tej informacji podsumowującej) za miesiąc albo kwartał (zależnie od rodzaju składanych informacji podsumowujących) powstania obowiązku podatkowego z tytułu WDT;

2) ?nie wejdą w posiadanie wymaganych dokumentów, to wykazują WDT ze stawką krajową (najczęściej 23 proc.) w deklaracji VAT-7 za miesiąc o dwa miesiące późniejszy po miesiącu powstania obowiązku podatkowego z tytułu WDT.

Przykład

Podatnik składający miesięczne deklaracje VAT-7 dokonał WDT 15 kwietnia 2014 r. Do 25 lipca 2014 r. podatnik nie otrzymał dokumentów uprawniających ?do zastosowania stawki zero proc. W związku z tym obowiązany był złożyć deklaracje VAT-7 za kwiecień ?i maj 2014 r. bez wykazania tej dostawy.

Jeżeli podatnik otrzymał dokumenty uprawniające zastosowania stawki zero proc. przed 25 lipca 2014 r., to był uprawniony do wykazania WDT ze stawką zero proc. ?w drodze korekty deklaracji VAT-7 za kwiecień 2014 r. oraz w ramach informacji podsumowującej za II kwartał 2014 r. albo korekty informacji podsumowującej VAT-UE za kwiecień 2014 r. W przeciwnym razie podatnik był obowiązany do wykazania dokonanej WDT ze stawką krajową w deklaracji VAT-7 za czerwiec 2014 r.

W informacji podsumowującej ?bez transakcji krajowych

Wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów, do których została zastosowana stawka krajowa, nie należy wykazywać w informacji podsumowującej. Jak bowiem stanowi art. 100 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, w informacjach podsumowujących wykazywane są wyłącznie informacje o dokonanych WDT, do których ma zastosowanie art. 42 ust. 1 ustawy o VAT, a więc opodatkowanych stawką zero proc.

Później już tylko korekta

Jeśli ze względu na brak wymaganych dokumentów WDT została wykazana ze stawką krajową, to późniejsze otrzymanie dokumentów upoważnia podatnika do wykazania WDT ze stawką zero proc. ?w ewidencji za okres rozliczeniowy, w którym dostawa ta została zrealizowana, i dokonania korekty deklaracji podatkowej oraz odpowiednio informacji podsumowującej (zob. art. 42 ust. 12a ustawy o VAT).

Przepis ten ma zastosowanie zarówno w przypadkach, gdy ze względu na brzmienie przepisów art. 42 ust. 12 ustawy o VAT WDT nie została jeszcze wykazana w ewidencji VAT oraz w deklaracji VAT-7/VAT-7K/ VAT-7D, jak i wtedy, gdy ze względu na brzmienie tych przepisów WDT została wykazana w ewidencji VAT oraz w deklaracji VAT-7/VAT-7K/VAT-7D ze stawką krajową. A zatem WDT opodatkowane stawką zero proc. zawsze wykazywane są w deklaracjach VAT-7/VAT-7K/ VAT-7D za okresy rozliczeniowe powstania obowiązku podatkowego. W deklaracjach za inne okresy rozliczeniowe wykazywane są tylko WDT opodatkowane stawką krajową.

Gdy korekta, o której mowa, dotyczy WDT opodatkowanej stawką krajową, korygowane są dwie deklaracje VAT-7/VAT-7K/VAT-7D, tj. deklaracja:

- ?za okres wykazania WDT ze stawką krajową ?(w deklaracji tej należy zmniejszyć kwoty w pozycjach dotyczących sprzedaży krajowej) oraz

- ?za okres powstania obowiązku podatkowego z tytułu WDT (w deklaracji tej należy zwiększyć kwotę z tytułu WDT).

Przykład

Wróćmy do poprzedniego przykładu i załóżmy, ?że 5 września 2014 r. podatnik otrzymał dokumenty uprawniające do zastosowania stawki zero proc. ?W tej sytuacji podatnik jest uprawniony do opodatkowania WDT stawką zero proc. w drodze korekty. ?W tym celu powinien:

1) ?skorygować deklarację VAT-7 za czerwiec 2014 r. (zmniejszając w tej deklaracji kwoty w pozycjach dotyczących sprzedaży krajowej, w których wykazana została WDT),

2) ?skorygować deklarację VAT-7 za kwiecień 2014 r. (wykazując w niej WDT ze stawką zero proc.),

3) ?skorygować informację podsumowującą VAT-UE ?za kwiecień 2014 r. lub za II kwartał 2014 r. (wykazując w niej WDT).

Autor jest doradcą podatkowym, autorem komentarza do ustawy o VAT, prowadzi serwis www.podatkoweopinie.pl