Podatnik nie może odliczać VAT, gdy stosował zwolnienie

Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 29 listopada 2013 r. ?(I FSK 1763/12).

Spółka prowadziła działalność, ?w ramach której wykonywała usługi ?w zakresie edukacji objęte zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Spółka nie odliczała VAT naliczonego przy zakupie towarów i usług związanych z działalnością. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zadała pytanie, czy ma prawo odliczyć podatek naliczony od początku działalności. Zdaniem podatnika prawo do odliczenia przysługiwało mu wraz z rozpoczęciem działalności, ponieważ postanowienia art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT naruszały normy zarówno VI, jak i 112 dyrektywy, zbyt szeroko zakreślając zawarte tam zwolnienie.

Organ przyznał, że w przypadku czynności, które w przepisach prawa krajowego korzystały ze zwolnienia, a w przepisach prawa wspólnotowego podlegają opodatkowaniu, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia VAT, niemniej podatnik nie może się powoływać na dyrektywę w celu domagania się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego. Mając to na uwadze, organ uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe.

Sąd I instancji uchylił interpretację, przyznając rację podatnikowi, jednak NSA, rozpatrując skargę kasacyjną, podzielił stanowisko organu podatkowego. Powołał się na wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE ?z 28 listopada 2013 r., w którym Trybunał stwierdził, że na podstawie art. 168 dyrektywy 112 podatnik nie może się powoływać na prawo do odliczenia VAT, jeżeli ze względu na zwolnienie przewidziane przez prawo krajowe dane usługi nie były opodatkowane.

—Amelia Sawerska, współpracowniczka Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową ?firmy Deloitte

Mikołaj ?Paja, konsultant w Deloitte Doradztwo Podatkowe ?sp. z o.o. ?(biuro w Warszawie)

W opisanej sprawie NSA słusznie zastosował tezy płynące z orzeczenia TSUE z 28 listopada (C-319/12). Orzeczenie to wpływa nie tylko na sytuację skarżącej spółki, ale również wielu innych podatników, którzy do tej pory stosowali zwolnienie niezgodne z prawem unijnym, jednocześnie korzystając z prawa do odliczenia (są to m.in. firmy szkoleniowe, spółdzielnie, spółki świadczące usługi badawczo-rozwojowe).

Należy zauważyć, że przy rozliczaniu się w ten sposób dochodzi do sytuacji, ?w której zwolnienie niezgodne z prawem UE jest traktowane de facto na takich samych zasadach jak zwolnienie ?z prawem do odliczenia, tj. odrębna ?od zwykłego zwolnienia instytucja, której celem jest to, by ani podatnik, ani odbiorca świadczenia nie ponosili ekonomicznego ciężaru podatku. Stosując zwykłe zwolnienie, podatnicy ?co do zasady tracą prawo do odliczenia, co najczęściej prowadzi do tego, że ciężar nieodliczonego VAT ponoszą konsumenci, gdyż jest on zawarty ?w cenie końcowego dobra lub usługi. Funkcjonowanie na rynku podmiotów korzystających ze zwolnienia ?z zachowaniem prawa do odliczenia mogłoby prowadzić do zaburzenia konkurencji. TSUE nie zawarł w swoim wywodzie takiej argumentacji, odwołując się przede wszystkim do literalnej wykładni art. 168 dyrektywy VAT. Zarysowany przeze mnie problem powinien jednak wskazywać, że zarówno organy podatkowe, jak i sądy mogły ?mieć świadomość, że linia orzecznicza, ?w której przyjęto, że dopuszczalne jest stosowanie zwolnienia z zachowaniem prawa do odliczenia, może być niezgod-?na z zasadami unijnego systemu VAT. Polskie sądy wyciągały zbyt daleko idące wnioski z orzeczenia C-150/99 (Lindöpark). Warto przypomnieć, ?że Trybunał rozstrzygał tam jedynie ?o przesłankach odpowiedzialności odszkodowawczej państwa przy ?zbyt szeroko zakrojonym zwolnieniu ?w prawie krajowym.

Niestety wielu podatników, którzy kierowali się orzecznictwem polskich sądów, będzie zmuszonych do złożenia korekty. W tym kontekście trzeba się zastanowić, jak powinna ona zostać dokonana. W mojej ocenie należy przychylić się do poglądu, zgodnie ?z którym jeżeli podatnik wykonuje świadczenia nieprawidłowo zwolnione ?z VAT na podstawie polskiej ustawy, to może stosować to zwolnienie, tracąc prawo do odliczenia, bądź odnosząc się bezpośrednio do prawa unijnego, nie korzystać ze zwolnienia, zachowując jednak możliwość odliczenia. Istnienie takiej alternatywy byłoby dobre ?z punktu widzenia podatników, którzy otrzymali wysokie zwroty podatku ?– będą oni zmuszeni pomniejszyć te kwoty o wartość podatku należnego, jednak w wielu przypadkach wciąż będzie to korzystniejsze niż zastosowanie zwolnienia.

Wyrok TSUE z 28 listopada 2013 r. zmusza również do pochylenia się nad kwestią zakresu odpowiedzialności odszkodowawczej państwa z tytułu błędnej transpozycji zwolnienia okreś-?lonego w Dyrektywie VAT. Trzeba mieć na uwadze, że nie powinna się ona ogra-?niczać tylko do utraconej możliwości otrzymania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Straty mogą wiązać się również m.in. z tym, że świad-?czenia, w których nie jest wykazany poda-?tek należny, niekiedy mogą być nieatrak-?cyjne z punktu widzenia kontrahentów, którym przysługuje prawo do odliczenia.