Dokument CMR nie zawsze jest niezbędny przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów

Wynika to z interpretacji Izby Skarbowej w Katowicach z 28 lutego 2013 r. (IBPP4/443-547/12/BP).

Z wnioskiem o wydanie interpretacji wystąpiła spółka, która w ramach swojej działalności gospodarczej sprzedaje towary do innych krajów Unii Europejskiej. Do transakcji tych, będących wewnątrzwspólnotowymi dostawami towarów (WDT), spółka posiada następujący zestaw dokumentów: zamówienie handlowe od nabywcy, kopię faktury, kopię specyfikacji poszczególnych sztuk ładunku podpisaną przez kierowcę odbierającego towar na zlecenie odbiorcy, otrzymane od przewoźnika (spedytora) podpisane przez odbiorcę dokumenty przewozowe (CMR) oraz dokument potwierdzający zapłatę za towar.

Spółka wskazała we wniosku, że zdarzają się jednak sytuacje, w których nie otrzymuje ona od przewoźnika (spedytora) dokumentów CMR potwierdzonych w miejscu dostarczenia towarów. Spółka wskazała także, że łączy ją z kontrahentem nabywającym towar umowa, zgodnie z którą kupujący dokonuje zapłaty za towar dopiero po jego odebraniu w innym kraju członkowskim.

Zdaniem spółki w sytuacji, w której co prawda nie posiada ona CMR podpisanego przez odbiorcę, lecz łączące ją z kontrahentem postanowienia umowne wskazują, że zapłata za towar dokonywana jest dopiero po odbiorze towarów przez nabywcę, dysponowanie przez spółkę potwierdzeniem zapłaty uprawnia ją do zastosowania stawki podatku w wysokości zero proc. właściwej dla WDT. W związku z tym spółka zawnioskowała o potwierdzenie prawidłowości swojego stanowiska. W odpowiedzi Izba Skarbowa w Katowicach uznała, że w omawianym przypadku spółka ma prawo do zastosowania stawki zero proc.

Łukasz Auzbiter

Łukasz Auzbiter, konsultant w Dziale Prawnopodatkowym PwC

Komentowana interpretacja dotyczy zagadnienia wymogów formalnych do zastosowania stawki zero proc. w WDT. Sytuacje takie często występują w praktyce handlowej. Zdarza się bowiem, że przedsiębiorcy nie otrzymują od kontrahentów bądź przewoźników potwierdzenia dostarczenia towarów na terenie innego kraju UE.

Moim zdaniem stanowisko organu, według którego podatnik może zastosować stawkę zero proc. w WDT w przypadku posiadania dowodu zapłaty, gdy jednocześnie dysponuje on umową zawartą z kupującym, że ten płaci za towar dopiero po jego odebraniu w innym państwie członkowskim, zasługuje w pełni na aprobatę.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT WDT podlega opodatkowaniu według stawki zero proc. między innymi pod warunkiem że podatnik przed upływem terminu złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. Z kolei zgodnie z ust. 3 tego artykułu (w brzmieniu obowiązującym przed 1 kwietnia 2013 r.), dowodami takimi są: kopia faktury, specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku i dokument przewozowy, otrzymany od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z którego jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. W praktyce jest to dokument przewozowy CMR.

Ustawodawca zastrzegł jednak, że w przypadku, gdy dokumenty te nie wskazują jednoznacznie, że towar faktycznie został dostarczony do nabywcy, to podatnik może dla wykazania faktu dostawy posłużyć się innego rodzaju dokumentami, które wskazują, że towar rzeczywiście został dostarczony na terytorium kraju podmiotu kupującego.

Jak słusznie zauważył organ podatkowy w swoim uzasadnieniu, dla zastosowania stawki zero proc. wystarczające jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, uzupełnione dokumentami wskazanymi w ust. 11 tego artykułu. Łącznie muszą jednak potwierdzać fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Ta teza jest odzwierciedleniem stanowiska NSA, wyrażonego w uchwale siedmiu sędziów z 11 października 2010 r. (I FPS 1/10). Stanowisko to nie wyklucza przyjęcia poglądu, zgodnie z którym podatnik może się posłużyć również innymi dowodami niż wskazane w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli tylko potwierdzają one fakt dostarczenia towarów do innego państwa członkowskiego.

Należy zaznaczyć, że przyjęcie przez organ podatkowy odmiennego stanowiska stanowiłoby ograniczenie prawa podatnika do zastosowania stawki zero proc., naruszające zasadę neutralności wynikającą z unijnej dyrektywy o VAT. Jak bowiem podkreślił Trybunał Sprawiedliwości UE (sprawa C-146/05 Albert Collée v. Finanzamt Limburg an der Lahn), wprowadzenie w prawie krajowym wymogów formalnych, od spełnienia których uzależniona jest możliwość zastosowania preferencji dla podatnika dokonującego dostawy wewnątrzwspólnotowej w sytuacji, w której jest bezsporne, że dostawa ta miała miejsce, jest niezgodne z unijną dyrektywą.

Biorąc również pod uwagę przepisy ordynacji podatkowej, zgodnie z którą jako dowód można dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, organ prawidłowo przyjął, że podatnik ma prawo do zastosowania stawki zero proc., jeśli posiada potwierdzenie zapłaty za towar, a umowa łącząca go z kontrahentem wskazuje, że nabywający dokonuje zapłaty za towar dopiero po jego odebraniu na terenie innego państwa członkowskiego. Teza zaprezentowana w komentowanej interpretacji niewątpliwie ułatwi podatnikom wykazanie w sporach z fiskusem prawa do zastosowania stawki zero proc. przy WDT.

Może się bowiem okazać, że podatnicy ci posiadają w swoich umowach z kontrahentami odpowiednie postanowienia, umożliwiające udokumentowanie dostawy towaru na terytorium innego państwa członkowskiego.