Budki z lodami, kioski i namioty to obiekty o czasowym przeznaczeniu, które są używane do świadczenia różnego rodzaju usług oraz prowadzenia okolicznościowej sprzedaży. Problem opodatkowania tych obiektów podatkiem od nieruchomości nie powinien ich dotyczyć, jednak kwestia ta budzi w praktyce wiele wątpliwości.
Dwa poglądy
Podstawowe znaczenie dla ustalenia, czy takie obiekty podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, ma ich prawidłowe sklasyfikowanie na gruncie prawa budowlanego. Nie ma jednak niestety jednolitej praktyki odnośnie do ich opodatkowania.
Według pierwszego poglądu obiekty tymczasowe są odmianą obiektów budowlanych, wyodrębnioną jedynie ze względu na pewne specyficzne cechy (przeznaczenie do czasowego używania lub brak trwałego połączenia z gruntem). Jeśli więc dany tymczasowy obiekt budowlany mieści się również w zakresie definicji budynku lub budowli, to powinien być wykazany do opodatkowania.
Ani budynki, ani budowle
Zgodnie z drugim, korzystniejszym dla podatników poglądem tymczasowe obiekty budowlane niepowiązane trwale z gruntem nie mogą zostać uznane za budynki czy budowle. Trwałe związanie z gruntem jest bowiem warunkiem uznania danego obiektu za budynek lub budowlę. Skoro więc nie są one budynkami ani budowlami, to nie podlegają opodatkowaniu.
Orzecznictwo i literatura za obiekt budowlany trwale związany z gruntem uznaje taki obiekt, który nie został wzniesiony do przemijającego użytku i jednocześnie nie można go oderwać od gruntu bez uszkodzenia jego konstrukcji. Decydujący charakter ma zatem "fizyczny" związek obiektu budowlanego z gruntem. Istnieje on na przykład wtedy, gdy obiekt posadowiony jest na fundamentach oraz może oprzeć się czynnikom zewnętrznym, które mogłyby naruszyć jego konstrukcję.
Zgodnie z art. 3 pkt 2 prawa budowlanego, aby dany obiekt budowlany mógł zostać zakwalifikowany jako budynek, musi on być m.in. trwale związany z gruntem. Podobnego wymogu wprost nie zawiera definicja budowli. Niemniej jednak sądy administracyjne zasadniczo zgadzają się, że również dla istnienia budowli niezbędny jest jej trwały związek z gruntem.
Stanowisko to potwierdził np. NSA w wyroku z 22 grudnia 2011 r. (II FSK 1339/10).
Niejednolite stanowisko organów i sądów
Zdarza się jednak, że tego stanowiska nie podzielają lokalne organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji z 20 kwietnia 2011 r. (RF 3120.6.2011) Wójt Gminy Ujazd stwierdził, że od dwóch należących do podatnika namiotów halowych powinien być odprowadzany podatek od nieruchomości.
Podatnik argumentował, że namioty są tymczasowymi obiektami budowlanymi i tym samym nie powinny podlegać daninie. Organ podatkowy nie podzielił jednak tej argumentacji stwierdzając, że namiot halowy bez wątpienia jest obiektem budowlanym o szczególnych cechach. Skoro jest on wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, to powinien być zaliczony do budowli dla celów podatku od nieruchomości.
Również orzecznictwo sądów administracyjnych w tym zakresie nie jest jednolite. Niekorzystne dla podatników stanowisko wyraził NSA w wyroku z 19 listopada 2008 r. (II FSK 1083/07) dotyczącym pawilonu handlowego. NSA stwierdził, że nadanie obiektowi budowlanemu cechy tymczasowości samo w sobie nie pozbawia możliwości zakwalifikowania go do obiektów budowlanych. Zdaniem sądu z definicji tymczasowego obiektu wynika, że pozostaje on nadal obiektem budowlanym wymienionym w art. 3 pkt 1 prawa budowlanego.
Skoro więc dany tymczasowy obiekt budowlany może być jednocześnie zakwalifikowany na gruncie przepisów prawa budowlanego jako budowla, to powinien on podlegać opodatkowaniu na zasadach właściwych dla budowli. Stanowisko, zgodnie z którym tymczasowe obiekty budowlane nie są odrębną kategorią obiektów budowlanych, NSA potwierdził również w wyroku z 13 stycznia 2009 r. (II FSK 1396/07).
Są też wyroki korzystne
Z kolei korzystne dla podatników stanowisko NSA zajął przykładowo w wyrokach z 22 grudnia 2011 r. (II FSK 967/10 i II FSK 1258/10) dotyczących przenośnych pawilonów kontenerowych i pawilonów sprzedaży ulicznej. Zdaniem sądu tymczasowe obiekty budowlane nie mogą być jednocześnie uznane za budowle. W efekcie nie są one obiektami, które powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.
Pogląd ten NSA podzielił również w wyroku z 8 maja 2007 r. (II FSK 658/06) dotyczącym straganu typu „szczęki". Sąd stwierdził dodatkowo, że przy określaniu przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości przepisy prawa budowlanego mają ograniczone zastosowanie.
Sprowadza się to do definicji budynku, budowli i urządzeń budowlanych, a więc należy te pojęcia interpretować ściśle. Ponieważ ustawa podatkowa nie zawiera odesłania do prawa budowlanego w zakresie tymczasowych obiektów budowlanych, to takie obiekty nie są przedmiotem opodatkowania.
Rozbiórka następuje przed 1 stycznia
Istotnego argumentu podatnikom dostarcza również art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, określający moment powstania obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości. W przypadku obiektów nowo wybudowanych obowiązek ten powstaje 1 stycznia roku następnego po wybudowaniu obiektu lub rozpoczęciu użytkowania obiektu przed jego ostatecznym wykończeniem.
Z tego wynika, że tymczasowy obiekt budowlany podlegałby opodatkowaniu tylko wtedy, gdyby znajdował się w danej lokalizacji dłużej niż do 1 stycznia. Jeżeli przed tym terminem zostałby on usunięty albo przeniesiony, to nie powstałby obowiązek podatkowy.
Ważne definicje ustawowe
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (upol) opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jednocześnie upol w art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2, definiując budynek i budowlę, odsyła podatników do ustawy Prawo budowlane.
Zgodnie z art. 3 pkt 1 prawa budowlanego przez obiekt budowlany należy rozumieć:
- budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
- budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
- obiekt małej architektury.
Budynkiem jest obiekt budowlany trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadający jednocześnie fundamenty i dach.
Natomiast budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury (przepis zawiera katalog takich obiektów).
Dodatkowo art. 3 pkt 5 prawa budowlanego zawiera definicję tymczasowego obiektu budowlanego, którym jest obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub do rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przykrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy oraz obiekty kontenerowe.
Michał Bogacz radca prawny i starszy konsultant w Kancelarii Olesiński & Wspólnicy
Komentuje Michał Bogacz radca prawny i starszy konsultant w Kancelarii Olesiński & Wspólnicy we Wrocławiu
Warto dokładnie przeanalizować okoliczności Należy zaaprobować zdający się dominować pogląd sądów, zgodnie z którym tymczasowe obiekty takie, jak kioski uliczne pozbawione fundamentów, przenośne pawilony handlowe itp. nie podlegają opodatkowaniu.
Po pierwsze bowiem są argumenty, aby uznać, że odesłanie do przepisów prawa budowlanego zawarte w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych ma ograniczony zakres i tym samym nie obejmuje jakichkolwiek tymczasowych obiektów budowlanych (ustawa podatkowa milczy w tym zakresie).
Po drugie sądy podkreślają, że nawet gdyby uznać odmiennie (tzn. że tymczasowe obiekty mieszczą się w zakresie obiektów budowlanych zdefiniowanym w art. 3 pkt 1 prawa budowlanego), to i tak nie będą one podlegać opodatkowaniu. Jeśli bowiem nie są trwale związane z gruntem, to nie będą mogły zostać zakwalifikowane jako budynki lub budowle podlegające opodatkowaniu. W tym kontekście warto zwrócić uwagę na prawomocny wyrok WSA w Poznaniu z 9 stycznia 2013 r. (III SA/Po 887/12), w którym sąd potwierdził, że tymczasowe obiekty budowlane nie są opodatkowane podatkiem od nieruchomości, ponieważ nie sposób uznać ich za budowle.
W uzasadnieniu sąd powołał ponadto wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 13 września 2011 r. (P 33/09), gdzie Trybunał wskazał, że jako przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości mogą być traktowane tylko te budowle, które expressis verbis wymieniono w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego. W związku z tym, zdaniem sądu, będący przedmiotem sprawy tymczasowy obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem i jednocześnie niewymieniony w powyższym przepisie, nie powinien być wykazywany do opodatkowania. Niestety, orzecznictwo sądów dotyczące opodatkowania obiektów takich jak kioski i budki uliczne nie jest jednolite.
W konkretnych okolicznościach będzie istnieć ryzyko sporu z organami podatkowymi, które mogą żądać zapłaty daniny od takich obiektów. Przed podjęciem decyzji o opodatkowania tymczasowego obiektu podatnicy powinni więc przeanalizować dokładnie okoliczności danego przypadku, biorąc pod uwagę m.in. trwały związek takiego obiektu z gruntem oraz przewidywany okres wykorzystywania obiektu.
