Podmioty zobowiązane do złożenia zabezpieczenia akcyzowego obliczają kwotę tego zabezpieczenia jako iloczyn ilości wyrobów akcyzowych oraz właściwej dla niej stawki akcyzy ustalonej na dzień powstania obowiązku podatkowego.

Zabezpieczenie akcyzowe ma w założeniu w pełni pokryć powstałe lub mogące powstać zobowiązanie podatkowe. Szczegółowe zasady ustalania wysokości zabezpieczenia akcyzowego zostały określone w rozporządzeniu ministra finansów z 30 sierpnia 2010 r. w sprawie zabezpieczeń akcyzowych (DzU nr 160, poz. 1076, dalej: rozporządzenie w sprawie zabezpieczeń akcyzowych).

Równowartość dziennej wartości

Przykładowo, podmiot prowadzący skład podatkowy oblicza zabezpieczenie akcyzowe jako równowartość największej dziennej kwoty akcyzy, w okresie ostatnich sześciu miesięcy przed dniem ustalenia wysokości zabezpieczenia generalnego, stanowiącej sumę:

- kwoty akcyzy od wszystkich wyrobów akcyzowych znajdujących się w danym dniu w składzie podatkowym, łącznie z wyrobami objętymi zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz

- kwoty akcyzy od wyrobów akcyzowych, które w tym dniu znajdowały się w trakcie przemieszczania przez ten podmiot z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy lub kwoty akcyzy od wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, które w tym dniu znajdowały się w trakcie dostarczania z tego składu podatkowego, oraz

- przypadającej do zapłaty kwoty akcyzy od wyrobów akcyzowych wyprowadzonych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy w okresie rozliczeniowym właściwym dla tego dnia.

Przykład

JAK OBLICZYĆ WARTOŚĆ WEKSLA

Firma A prowadzi skład podatkowy, w którym zajmuje się produkcją napojów alkoholowych. W związku ze zbliżającym się końcem okresu ważności zabezpieczenia akcyzowego generalnego złożonego w formie gwarancji bankowej firma A zamierza złożyć wniosek o przyjęcie nowego zabezpieczenia akcyzowego w formie weksla własnego.

W celu ustalenia wysokości potrzebnego zabezpieczenia akcyzowego firma A powinna ustalić, jakiego dnia w okresie ostatnich sześciu miesięcy przed dniem ustalenia wysokości zabezpieczenia generalnego należna była największa kwota akcyzy dla wyrobów akcyzowych znajdujących się w składzie podatkowym, wyprowadzonych ze składu podatkowego w procedurze zawieszenia poboru akcyzy lub z zastosowaniem zwolnienia od akcyzy ze względu na przeznaczenie, jak również wyrobów akcyzowych wyprowadzonych ze składu podatkowego poza procedurą zawieszenia poboru akcyzy, od których nie została jeszcze zapłacona akcyza. Wysokość zabezpieczenia akcyzowego powinna być równa co najmniej równowartości największej dziennej kwoty akcyzy, w okresie ostatnich sześciu miesięcy.

Nie zawsze w całości

Niekiedy podatnicy nie muszą składać zabezpieczenia pokrywającego pełną kwotę powstałego lub mogącego powstać zobowiązania podatkowego. Sytuacje te określone zostały w rozporządzeniu ministra finansów z 23 sierpnia 2010 r. w sprawie określenia przypadków, w których stosuje się niższy poziom zabezpieczenia akcyzowego, przypadków i warunków, w których obciążenie zabezpieczenia generalnego lub zwolnienie go z tego obciążenia odnotowuje podmiot obowiązany do jego złożenia, oraz przypadków, w których nie odnotowuje się obciążenia zabezpieczenia generalnego (DzU nr 157, poz. 1059).

W szczególności na podstawie tego rozporządzenia, przy obliczeniu kwoty zabezpieczenia akcyzowego dla olejów opałowych objętych obniżoną stawką akcyzy na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku akcyzowym, stosuje się obniżone stawki akcyzy w wysokości 232 zł/1000 litrów lub 64 zł/1000 kilogramów – w zależności od parametrów tych olejów, a nie maksymalną możliwą do zastosowania stawkę akcyzy dla tych wyrobów wynoszącą 1822 zł/1000 litrów lub 2047 zł/1000 kilogramów.

Przykład

NIŻSZE ZABEZPIECZENIE

W składzie podatkowym prowadzonym przez podmiot Z magazynowane są oleje opałowe o kodzie CN 2710 19 69 w ilości 1000 litrów, objęte obniżoną stawką akcyzy w wysokości 232 zł/1000 litrów na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o podatku akcyzowym.

Z uwagi na regulacje rozporządzenia z 23 sierpnia 2010 r., kwota zabezpieczenia akcyzowego dla tych olejów opałowych powinna być obliczona z zastosowaniem obniżonej stawki akcyzy wynoszącej 232 zł, a nie z zastosowaniem stawki maksymalnej przewidzianej dla tych wyrobów w wysokości 1822 zł/1000 litrów. W omawianym przykładzie dla olejów opałowych magazynowanych w składzie podatkowym prowadzonym przez podmiot Z wystarczające będzie zabezpieczenie akcyzowe w kwocie 232 zł.

Kłopoty z wyrobami energetycznymi

Problematyczna jest natomiast kwestia obliczenia kwoty potrzebnego zabezpieczenia akcyzowego w przypadku stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy dla wyrobów energetycznych objętych zerową stawkę akcyzy. Wydawać by się mogło, że skoro dany wyrób energetyczny objęty jest zerową stawką akcyzy (na podstawie art. 89 ust. 2 ustawy), to do obliczenia kwoty zabezpieczenia akcyzowego dla tych wyrobów należy również stosować zerową stawkę akcyzy. To zaś w praktyce oznaczałoby brak konieczności składania zabezpieczenia akcyzowego dla wyrobów energetycznych objętych zerową stawką akcyzy.

Niestety ten pogląd nie spotkał się z aprobatą organów podatkowych ani też sądów administracyjnych. NSA w wyroku z 7 października 2011 r. (I GSK 551/10) stwierdził: „Nie ulega wątpliwości, że wysokość zabezpieczenia akcyzowego dla wymienionych we wniosku strony skarżącej wyrobów akcyzowych powinna zostać określona w wysokości pokrywającej mogące ewentualnie (hipotetycznie, jak to określa sąd I instancji) powstać zobowiązania podatkowe, w sytuacji gdyby wyroby te zostały wykorzystane do celów opałowych lub napędowych. W takiej sytuacji stawka podatku akcyzowego wyniosłaby więc 1822 zł/1000 l.

Należy podzielić pogląd sądu I instancji, że podmiot prowadzący skład podatkowy obowiązany jest do złożenia zabezpieczenia akcyzowego nie tylko w sytuacji, gdy wyroby akcyzowe objęte są pozytywną stawką akcyzy, lecz także w sytuacji, gdy produkowane przez niego wyroby akcyzowe objęte są stawką zero złotych, czyli w przypadku benzyny do pirolizy i destylatu naftowego. Należy również zgodzić się co do tego, że zasada z art. 89 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym (dotycząca stawki akcyzy) nie ma zastosowania do ustalenia wysokości zabezpieczenia, o którym mowa w art. 63 i art. 65 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym".

Tak więc, w ocenie NSA, obliczając kwotę zabezpieczenia akcyzowego dla objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy wyrobów energetycznych objętych zerową stawką akcyzy (na podstawie art. 89 ust. 2 ustawy), należy stosować stawkę podatku wynoszącą 1822 zł/1000 litrów, a nie stawkę zerową. Jest to istotny wyjątek od reguły.