Prawo podatkowe jest autonomiczne względem bilansowego

Tak orzekł NSA w wyroku z 20 lipca 2012 r. (II FSK 2406/11).

Spółka stosuje Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej (tzw. MSSF, dawniej MSR). Zgodnie z nimi, dokonuje ona odpisów amortyzacyjnych dla potrzeb rachunkowych od wydatków poniesionych na przeprowadzone remonty (tzw. remonty komponentowe).

Równocześnie, spółka traktuje te wydatki jako jednorazowy koszt podatkowy. Wobec zaistniałych rozbieżności między podejściem bilansowym a podatkowym, spółka zwróciła się do ministra finansów z pytaniem, w jaki sposób powinna kwalifikować koszty takich remontów na gruncie ustawy o CIT.

Organ stwierdził, że uznanie danych wydatków za koszt uzyskania przychodu na gruncie CIT jest uzależnione od tego, czy zostały one uznane przez spółkę za koszt rachunkowy. W rezultacie, nakazał spółce ujmować wydatki remontowe dla CIT w czasie, proporcjonalnie do odpisów amortyzacyjnych.

Spółka zaskarżyła tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który orzekł, że wydatki na remont stanowią pośredni koszt uzyskania przychodu. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając z upoważnienia ministra finansów zaskarżył wydany wyrok, zarzucając sądowi błędną wykładnię prawa materialnego.

W odpowiedzi na skargę, spółka podniosła, że zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą odtworzenie starego stanu danego budynku bądź urządzenia zawsze jest traktowane jako pośredni koszt uzyskania przychodu. Dodatkowo stwierdziła, że prawo podatkowe ma autonomiczny charakter względem bilansowego i zaznaczyła, że reguły bilansowe dopuszczają różne zachowanie w takich samych sytuacjach, co sprawia, że stoją w sprzeczności z zasadami prawa podatkowego.

NSA podzielił stanowisko spółki. Podkreślił, że przepisy prawa bilansowego nie mogą mieć wpływu na sytuację podatnika na gruncie ustawy o CIT, w szczególności, gdy przepisy podatkowe dokładnie regulują daną kwestię.

— Mikołaj Paja,

współpracownik Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Anna Wrześniewska doradca podatkowy, starszy konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego firmy Deloitte (biuro w Warszawie)

Komentuje Anna Wrześniewska, doradca podatkowy, starszy konsultant w Dziale Doradztwa Podatkowego firmy Deloitte (biuro w Warszawie)

Komentowany wyrok dotyczy bardzo interesującego zagadnienia, tj. wzajemnych relacji pomiędzy prawem bilansowym a prawem podatkowym.

Co prawda, nie ulega wątpliwości, że od wejścia w życie ustawy o rachunkowości, tzn. od 1 stycznia 1995 r., nastąpiło rozgraniczenie norm bilansowych od podatkowych, jednak ustawodawca konstruując normy podatkowe często odwołuje się do uregulowań lub instytucji bilansowych. Rodzi to w praktyce liczne problemy interpretacyjne, czego dowodem jest spór rozstrzygnięty komentowanym orzeczeniem NSA.

Stosownie do art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Jak widać, ustawodawca, definiując pojęcie poniesienia kosztu, odwołał się do pewnych pojęć znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w ustawie podatkowej, czyli do pojęć „rezerwa”, czy „bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów”. Dokonując wykładni tych wyrażeń należy zatem posiłkować się przepisami ustawy o rachunkowości.

Wydaje się jednak, że nie ma potrzeby odwoływania się do ustawy o rachunkowości przy interpretowaniu pojęcia kosztu jako „kosztu ujętego w księgach rachunkowych”. Ustawodawca posłużył się bowiem zwrotem "(…) uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (…)", a nie określeniem "(…) uważa się dzień, na który ujęto jako koszt w księgach rachunkowych”.

Należy zatem uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o CIT. Nie jest ona bowiem datą ujęcia kosztu, a jedynie datą technicznego wprowadzenia informacji do systemu.