Rozpoznawana sprawa dotyczyła wątpliwości związanych z ustaleniem wysokości przychodu wspólników w razie likwidacji spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: s.k.a.). Dochodem z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód faktycznie uzyskany z tego udziału lub akcji, w tym także wartość majątku otrzymanego przez wspólnika lub akcjonariusza w związku z likwidacją spółki. W przypadku, gdy akcjonariusz otrzyma środki pieniężne oraz składniki majątkowe z likwidowanej spółki, powstanie obowiązek podatkowy. Opodatkowaniu nie podlega jednak cały majątek otrzymany w związku z likwidacją. Zostanie on bowiem pomniejszony o koszt jego nabycia czy też koszt objęcia udziałów lub akcji w spółce.
Czytaj także: Zysk z likwidacji spółki podlegają CIT
Mimo nowelizacji wątpliwości pozostały
Od 1 stycznia 2014 r. samodzielnymi podatnikami CIT stały się spółki komandytowo-akcyjne, przez co utraciły możliwość stosowania preferencji podatkowych wynikających z braku opodatkowania na poziomie spółki i obecnie płacą podatki dochodowe tak jak spółki kapitałowe. Ciągłe wątpliwości budzi jednak kwestia przepisów przejściowych, tj. ustawy z 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (DzU z 2013 r. poz. 1387; dalej: nowelizacja). Przepisy przejściowe pozwoliły przedłużyć (złamać) rok obrotowy spółki, który nie musiał rozpocząć się 1 stycznia 2014 roku, co z kolei pozwoliło tymczasowo uniknąć podwójnego opodatkowania (na poziomie spółki z tytułu wypłaconych zysków i na poziomie akcjonariuszy z tytułu osiągniętego dochodu).
W sprawie rozstrzygniętej przez NSA w wyroku z 26 lutego 2019 r. (II FSK 319/17) podatnik CIT, który akcjonariuszem s.k.a. stał się przed zmianą przepisów, zwrócił się o wydanie interpretacji indywidualnej. Wskazał, że zgodnie z literalnym brzmieniem art. 6 ust. 1 pkt 5 nowelizacji w przypadku spółki z przesuniętym rokiem obrotowym, który nie rozpoczął się bezpośrednio 1 stycznia 2014 roku, pomniejszenie przychodu z tytułu likwidacji spółki obejmuje wydatki poniesione na nabycie i objęcie akcji. Należy to rozumieć jako cenę, którą faktycznie zapłacił sprzedawcy akcji oraz wartość wkładu niepieniężnego wniesionego na pokrycie akcji w podwyższonym kapitale zakładowym, w tym także w części przekazanej na kapitał zapasowy. Istotne jest również to, że akcje zostały nabyte i objęte przed zakwalifikowaniem s.k.a. jako samodzielnego podatnika, a samo zarejestrowanie podwyższenia kapitału nastąpiło już pod rządami nowych przepisów.
Problem z ustaleniem kosztów
Zarówno fiskus, jak i podatnik byli zgodni, że zastosowanie znajdzie art. 6 ust. 1 pkt 5 nowelizacji. Osią sporu była jednak jego właściwa wykładania. Fiskus twierdził, że w wyniku nowelizacji zmieniły się zasady opodatkowania zysków (dochodów) wypracowanych w ramach uczestnictwa w s.k.a. i owszem przepis ten ma zastosowanie w niniejszej sprawie, ale właściwe ustalenie wysokości wydatków na nabycie lub objęcie akcji powinno nastąpić na podstawie ustawy o CIT i konieczne jest potraktowanie ich jako quasi-kosztów związanych z osiągnięciem przychodu związanego z likwidacją s.k.a. Organ stwierdził, że w przypadku, gdy akcje zostały nabyte w drodze umowy sprzedaży, wydatkami na ich nabycie będzie cena uiszczona na rzecz sprzedawcy. Natomiast w przypadku, gdy akcje zostały objęte w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego, kosztem objęcia tych akcji będzie wydatek poniesiony na nabycie lub wytworzenie aportu. W odpowiedzi podatnik wskazywał, że wykładnia pojęcia „wydatki na nabycie lub objęcie akcji" powinna być dokonana tylko na podstawie przepisów nowelizacji, gdyż nie zawierają one odesłania do ustawy o CIT. Jednocześnie, z perspektywy faktycznej, rzeczywistymi wydatkami, jakich poniesienie było niezbędne dla objęcia akcji była wartość wkładu niepieniężnego wniesionego na pokrycie akcji w podwyższonym kapitale zakładowym, nawet jeśli wartość ta została w części odniesiona na kapitał zapasowy.
