VAT: zwrot towarów to nie odsprzedaż

- Prowadzimy dystrybucję naszych produktów za pośrednictwem hurtowników. Sprzedajemy im partie towarów i monitorujemy stan sprzedaży. Gdy okazuje się, że towary u hurtownika nie sprzedają się, a upływają terminy przydatności do użycia, decydujemy się czasami na ich odpłatne odebranie od hurtowników i sami podejmujemy decyzję, co do sposobu ich zagospodarowania. Czy należy takie

zdarzenia uznawać za zwrot towarów ze wszystkimi tego konsekwencjami podatkowymi (w tym  wystawieniem faktury korygującej), czy też za odsprzedaż przez hurtownika (tzw. sprzedaż powrotną)?

– pyta czytelnik.

Moim zdaniem nie ma tutaj podstaw do wystawienia faktury korygującej wcześniejszą sprzedaż. Nie doszło bowiem do zwrotu towarów. Zwrot towarów utożsamiam raczej z sytuacją, w której towary zwracane są w ramach reklamacji czy błędnie zrealizowanego zamówienia (np. wydano za dużo towaru) lub też z innymi sytuacjami, w których należałoby uznać, że pierwotna sprzedaż do kontrahenta (hurtownika) nie była definitywna (bo nie była w pełni lub w całości prawidłowa).

Innymi słowy, w przypadku zwrotu towarów dochodzi do anulowania wcześniejszej sprzedaży w całości lub w części na skutek ziszczenia się określonych okoliczności lub zaistnienia zdarzeń. Tutaj zaś raczej wyłącznie z dobrej woli producenta i chęci utrzymywania poprawnych kontaktów z partnerami handlowymi wynika to, że na powrót nabywa on swoje towary, które u kontrahenta zapewne zmarnowałyby się.

To zaś należałoby uznać za odsprzedaż (sprzedaż powrotną) towaru pełnowartościowego i wcześniej zamówionego, a więc po prostu za sprzedaż tego samego towaru, zapewne za tę samą cenę, przez hurtownika producentowi. Nie powinno być to zatem dokumentowane fakturami korygującymi.

Co wynika z przepisów

Przypomnijmy, że zgodnie z ustawami o podatkach dochodowych przychodami z działalności gospodarczej są kwoty (przychody) należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z kolei podstawę opodatkowania VAT, którą jest obrót, zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze.

W przypadku zaś, gdy po wystawieniu faktury podatnik udziela wspomnianych rabatów, wystawia fakturę korygującą. Wystawia się ją również w przypadku zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu oraz gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury (mówi o tym rozporządzenie wykonawcze do ustawy o podatku od towarów i usług).

Dwie różne sytuacje

Na konieczność wyraźnego odróżnienia zwrotu towarów od sprzedaży powrotnej wskazuje interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 29 września 2010 r. (IPPP3/443-602/ 10-4/Me). Spółka handlująca m.in. sprzętem elektronicznym za pośrednictwem hurtowników i detalistów, w bardzo różnorodnych przypadkach na powrót odkupywała towary. Jak stwierdziła Izba w sprawie niezbędne było rozstrzygnięcie, czy „powrotna” sprzedaż była zwrotem towarów.

Niewątpliwie, sprzedając sprzęt elektroniczny przenoszono na nabywcę prawo do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, a więc dokonywano dostawy, co potwierdzano wystawionymi fakturami VAT. Jednym jednak z powodów ponownego wejścia w posiadanie uprzednio sprzedanych towarów były ich zwroty wynikłe z dostarczenia do nabywcy towaru uszkodzonego – a to typowa przyczyna, na skutek której towar może być przedmiotem reklamacji.

W interpretowanej sprawie, pełnowartościowy towar wracał do sprzedawcy także dlatego, że nie dotrzymano jakichś warunków zamówienia, np. co do dnia, godziny, miejsca dostawy, opakowania, ilości czy koloru. Organ uznał, iż „powyższe wskazuje wyraźnie, że w każdym z tych przypadków towar z któregoś z ww. powodów nie odpowiadał nabywcy w związku z czym ten sam towar był do tego samego dostawcy zwracany. Nie jest w takiej sytuacji zasadne traktowanie zwrotu towarów jako sprzedaży dokonanej na rzecz uprzedniego dostawcy.

Sprzedaż tego towaru miała już miejsce wcześniej, a zwrot towaru to tylko konsekwencja nieprawidłowego dostarczenia bądź uchybienia innym postanowieniom umowy, co w konsekwencji powoduje konieczność naprawienia błędu. Nie można na przykład uznać za sprzedaż nadwyżki dostarczonego towaru, którego ilość była niezgodna z zamówieniem, a która to została udokumentowana fakturą.

Zwrot tego towaru wymaga korekty wystawionej wcześniej faktury, która w przypadku jej nieskorygowania odzwierciedlałaby stan faktyczny, który w istocie byłby niezgodny z rzeczywistością”.

A może wymiana

W opisanym przez czytelnika przpadku jest inaczej, ponieważ sprzedaż raczej od początku była definitywna i zgodna z zamówieniem. Powrót towaru do sprzedawcy następuje zaś po prostu na podstawie kolejnej umowy sprzedaży (dostawy).

Co najwyżej można rozważyć na przyszłość umowną konstrukcję specyficznej wymiany towaru już „niepełnowartościowego” z punktu widzenia dostawcy na towar pełnowartościowy. Przypadek taki rozważała Izba Skarbowa w Poznaniu w interpretacji z 13 stycznia 2012 r. (ILPP2/443-1471/ 11-3/MN). Zgodziła się z podatnikiem, że zdarzenie takie nie jest ani zwrotem towaru, ani nową sprzedażą do kontrahenta.

Stan faktyczny był następujący. W razie stwierdzenia przez przedstawiciela handlowego dostawcy, że towar uległ uszkodzeniu lub upłynął już termin przydatności do spożycia określonych towarów znajdujących się u sprzedawcy detalicznego, lub też termin ten się zbliża, przedstawiciel dostawcy wymieniał te towary na takie same pełnowartościowe produkty z oferty dostawcy. Jednocześnie podpisywał z danym sprzedawcą protokół wymiany towarów.

Jak stwierdził organ, „czynność faktyczna dokonywana przez spółkę, polegająca na zastąpieniu towarów, które uległy jakiemukolwiek uszkodzeniu już po dokonaniu ich dostawy przez spółkę lub przeterminowanych (lub takich, dla których upływ terminu przydatności się zbliża), znajdujących się u  sprzedawców detalicznych (…), na takie same pełnowartościowe towary, w sposób określony w analizowanej sprawie, nie będzie stanowić dla spółki odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ustawy i w związku z tym nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy”.

Autorka jest doradcą podatkowym, współpracuje ze Spółką Doradztwa Podatkowego Manugiewicz, Trzaska i Wspólnicy sp. z o.o.