W wyroku z 2 czerwca 2011 r. (II FSK 1932/10) Naczelny Sąd Administracyjny

uznał, że właściwy dla ustalenia wartości wynagrodzenia wypłaconego zagranicznemu kontrahentowi w walucie obcej jest kurs Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury.

Organy podatkowe nie zmieniają jednak dotychczasowego stanowiska, że zastosowanie powinien mieć kurs NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wypłaty należności.

Ustawowe obowiązki płatników

Podatnicy, jeżeli nie posiadają w Polsce siedziby lub zarządu, mają obowiązek zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego, tylko od dochodów, które osiągają w naszym kraju ze źródeł wymienionych w ustawie, przy uwzględnieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat

należności opodatkowanych u źródła, są obowiązane jako płatnicy pobierać w dniu wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych dochodów.

Kiedy powstaje przychód

Ustawodawca, nakazując płatnikom pobranie zryczałtowanego podatku u źródła w dniu dokonywania wypłaty, przyjął zasadę kasową. Jeśli chodzi o przeliczenie wysokości podstawy opodatkowania wyrażonej walutach obcych na walutę krajową pozostawił zasadę ogólną, zgodnie z którą należy stosować kurs NBP z dnia poprzedzającego dzień powstania przychodu.

Przepisy nie odnoszą się w sposób szczególny do kwestii momentu powstania przychodu opodatkowanego u źródła. Zdaniem NSA można więc przyjąć, że do opodatkowania nierezydentów mają zastosowanie te same przepisy, co do rezydentów. Dniem uzyskania przychodu, w odniesieniu do przychodów związanych z działalnością gospodarczą jest więc w praktyce najczęściej dzień wystawienia faktury.

Również przeliczanie na złote przychodów nierezydentów wyrażonych w walutach obcych, powinno nastąpić przy zastosowaniu zasady stosowanej do dochodów rezydentów, tj. przy zastosowaniu kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia faktury.

Fiskus nie zmienia zdania

NSA uznał za błędne dotychczasowe stanowisko organów podatkowych, że dzień wypłaty należności nierezydentowi musi być potraktowany jako dzień uzyskania przez niego przychodu. Na przekór stanowisku NSA, ogany podatkowe podtrzymują swój pogląd. Przykładem może być interpretacja Izby Skarbowej w Łodzi z 28 lutego 2012 r. (IPTPB3/423-285/11-5/GG).

Chociaż stanowisko organów nie znajduje bezpośredniego uzasadnienia w literalnej wykładni przepisów, nie można jednak odmówić racji stosowanym przez nie argumentom wykładni celowościowej. Nie możliwość uzyskania przychodu i istnienie roszczenia o przychód lub przychód należny, lecz przychód faktycznie wypłacony rodzi odpowiedzialność płatnika.

Oznacza to, że dla powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu bez znaczenia pozostaje wymagalność zapłaty wynagrodzenia. Obowiązek zapłaty podatku rodzi dopiero uregulowanie należności, co stanowi istotę metody kasowej. Brak zapłaty wynagrodzenia (pomimo należności) jest jednoznaczny z brakiem obowiązku zapłaty podatku.

Dniem uzyskania przychodu jest więc dla podmiotu zagranicznego dzień wypłaty wynagrodzenia, a nie dzień wystawienia faktury. Co więc mają zrobić osoby zobowiązane do obliczenia i poboru podatku?

Kto poniesie konsekwencje

Płatnik odpowiada całym majątkiem za niepobranie podatku lub pobranie go w wysokości niższej od należnej, a także za niewpłacenie w terminie pobranych podatków. Płatnicy stosujący metodę kasową nie mogą wykluczyć w dłuższej perspektywie zmiany stanowiska organów, a ci co przyjęli metodę memoriałową, stosując się do wykładni NSA narażają się na długotrwały spór z fiskusem.

W celu zabezpieczenia się przed negatywnymi skutkami niejasnych przepisów nie pozostaje nic innego niż wystąpienie z wnioskiem o własną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego oraz oczekiwanie na doprecyzowanie prawa w tym zakresie.

Autorka jest doradcą podatkowym w Rödl & Partner w Gliwicach