Dochody osiągane przez osoby prawne w Polsce są objęte podatkiem dochodowym od osób prawnych (CIT). W celu optymalizacji podatkowej część spółek akcyjnych oraz spółek z ograniczoną odpowiedzialnością została przekształcona w spółki komandytowe bądź komandytowo-akcyjne.
Ruch ten pozwolił uniknąć podwójnego opodatkowania dochodów poprzez opodatkowanie najpierw CIT a później PIT z tytułu wypłaconych dywidend lub wypłaty zysku z udziału w spółce z o.o. Obciążenie podatkowe w Polsce można zredukować do zera, transferując zysk wypracowany przez polską spółkę na Cypr, gdzie dochód z tytułu udziału w zysku przedsiębiorstwa polskiego będzie zwolniony z podatku.
Furtka w umowie
Aby „przerzucić” zysk wypracowany w Polsce, można skorzystać z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Cyprem a Polską, a zwłaszcza jej art. 7 ust. 1. Zgodnie z tym artykułem zyski przedsiębiorstwa umawiającego się państwa (Cypru) podlegają opodatkowaniu tylko w tym państwie (Cyprze), chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim umawiającym się państwie (Polsce) przez położony tam zakład.
Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim państwie (Polsce), jednak tylko do takiej wysokości, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Warunkiem skorzystania z dobrodziejstw tego przepisu jest uzyskanie przez spółkę cypryjską zysku bez pośrednictwa zakładu na terytorium Polski.
Jak to się robi
Do tego celu wykorzystywana jest konstrukcja spółki komandytowo-akcyjnej. Załóżmy, że wyłącznym akcjonariuszem w niej będzie nowo utworzona spółka cypryjska, która obejmie akcje polskiej spółki. Nie będzie mieć ona na terytorium Polski stałej placówki do obsługi inwestycji, w której będzie partycypować (tj. w spółce komandytowo-akcyjnej).
Udział spółki cypryjskiej ograniczy się do posiadania akcji w polskiej spółce komandytowo-akcyjnej i pobierania należnego z tego tytułu udziału w zysku. Sprawami spółki, zgodnie z umową, będzie się zajmował (za odpowiednim wynagrodzeniem) komplementariusz – osoba fizyczna (może to być również osoba prawna) mająca miejsce zamieszkania (siedzibę) w Polsce.
Będzie ona jedyną osobą upoważnioną do prowadzenia spraw spółki, również w zakresie przekraczającym czynności zwykłego zarządu. Spółka komandytowo-akcyjna nie będzie w takiej sytuacji „zakładem” w rozumieniu art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Dlaczego?
Decydująca definicja zakładu
Jak wynika z zapisów umowy polsko-cypryjskiej, zakład oznacza stałą placówkę, przez którą prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Skoro w tym wypadku przedsiębiorstwem jest spółka komandytowo-akcyjna zarejestrowana w Polsce, z siedzibą w Polsce i prowadząca działalność w Polsce, to nie może być ona równocześnie własnym zakładem położnym w Polsce.
Również nie będzie można uznać, że akcjonariusz posiadający akcje w spółce przedsiębiorstwie w Polsce będzie posiadał w Polsce zakład w rozumieniu przepisów umowy polsko-cypryjskiej, ponieważ będzie on jedynie osiągał zyski z wypracowanego dochodu w Polsce. Innymi słowy, pod pojęciem zakładu należy rozumieć wyodrębniony organizacyjnie majątek przedsiębiorcy, prowadzący działalność pod firmą tego przedsiębiorcy.
Dodatkowy warunek
W związku z tym wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej, który jest jej akcjonariuszem i posiada w spółce wkład kapitałowy lub rzeczowy przeliczony na akcje i nie posiada prawa prowadzenia spraw spółki (w przeciwieństwie do komplementariusza), nie można uznać za podmiot prowadzący działalność gospodarczą na terytorium Polski.
Jest jednak jeden warunek. Otóż spółka cypryjska nie może prowadzić przez spółkę komandytowo-akcyjną własnej działalności gospodarczej, bo wówczas dochód wypracowany przez polską spółkę mógłby podlegać opodatkowaniu w Polsce.
Tak więc, mając na uwadze formę prawną spółki komandytowo-akcyjnej (regulacje prawne zawarte w kodeksie spółek handlowych), jej umiejscowienie i siedzibę, status prawny wspólników i sposób ich opodatkowania w Polsce, należy stwierdzić, że spółka ta nie będzie miała cech zakładu, poprzez który spółka cypryjska mogłaby prowadzić działalność na terenie Polski.
Istotne jest także, że regulacje zawarte w umowie dotyczące pojęcia zakładu odpowiadają polskim definicjom zakładu zawartym w ustawie z 2 lipca 2004 o swobodzie działalności gospodarczej (DzU z 2010 nr 220, poz. 1447) oraz ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.
Reasumując, wygenerowane i przekazane akcjonariuszowi, będącemu cypryjską osobą prawną, zyski z polskiej spółki komandytowo-akcyjnej będą zyskami przedsiębiorstwa, stosownie do art. 7 ust. 1 umowy polsko-cypryjskiej. Potwierdza to wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 15 marca 2011 (III SA/ Wa 1637/10).
Co wynika z umowy
Pod pojęciem zakładu, zgodnie z art. 5 umowy, rozumie się stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściową prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa, w szczególności:
miejsce zarządu, filię, biuro, zakład fabryczny, warsztat oraz kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych, plac budowy lub budowę, montaż lub instalację albo działalność nadzorczą związaną z nimi, jeżeli taki plac, projekt lub działalność trwa dłużej niż 12 miesięcy.
Z kolei art. 5 ust. 6 umowy stanowi, że to, że spółka mająca siedzibę w umawiającym się państwie (Cyprze) kontroluje lub jest kontrolowana przez spółkę, która ma siedzibę w drugim umawiającym się państwie (Polsce) albo która prowadzi działalność w tym drugim państwie (Polsce) przez posiadany tam zakład lub w inny sposób, nie wystarcza, aby którąkolwiek z tych spółek uważać za zakład drugiej spółki.
Autor jest radcą prawnym i doradcą podatkowym