Kiedy od zagranicznej licencji jest podatek w Polsce

Opłaty uiszczane z tytułu licencji za użytkowanie praw autorskich, patentów i innych podobnych dóbr są istotnym źródłem dochodów budżetowych państw.

Z tego właśnie względu problem opodatkowania takich należności, w sytuacji  gdy licencjobiorca i licencjodawca mają miejsce zamieszkania lub siedzibę w dwóch różnych krajach, większość państw uregulowała w zawartych przez siebie umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Co wynika z konwencji...

Z konwencji modelowej OECD, na której wzorowała się Polska zawierając takie umowy, wynika, że pod pojęciem należności licencyjnych trzeba rozumieć m.in. należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego.

Ta ogólna definicja należności licencyjnych jest modyfikowana na gruncie poszczególnych umów. Zdecydowana większość z nich nie wymienia jednak w należnościach licencyjnych programów komputerowych ani nie wprowadza ich definicji, co rodzi bardzo duże problemy w praktyce.

Aby uniknąć wątpliwości co do definicji poszczególnych przedmiotów opodatkowania, w tym należności licencyjnych, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowią, że określenia, które nie zostały w nich zdefiniowane, będą miały takie znaczenie, jakie przyjmuje się według ustawodawstwa umawiających się państw.

...i z polskiej ustawy

Zgodnie z polską ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych program komputerowy nie jest dziełem literackim, naukowym lub artystycznym. Mając to na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z 13 stycznia 2010 (II FSK 1182/08) podjął się interpretacji charakteru prawnego oprogramowania - czytaj więcej w artykule "Program komputerowy nie jest dziełem literackim".

Przytaczając art. 1 ust. 2 prawa autorskiego, doszedł do wniosku, że programy komputerowe są samodzielnym przedmiotem ochrony praw autorskich, w rozumieniu polskich uregulowań prawa autorskiego, interpretowanych z uwzględnieniem postanowień o charakterze międzynarodowym.

Należy zatem przyjąć, że program komputerowy w rozumieniu polskich regulacji nie stanowi dzieła literackiego, naukowego lub artystycznego, dlatego też brak jest podstaw do kwalifikowania należności wypłacanych z tytułu zakupu praw do korzystania z oprogramowania komputerowego do kategorii należności licencyjnych w rozumieniu większości umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Sąd równocześnie podkreślił, że istnieją takie umowy (np. z Portugalią i Kazachstanem), które wprost w artykule dotyczącym należności licencyjnych wymieniają programy komputerowe.

W związku z tym, na gruncie większości umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w których programy komputerowe nie zostały wprost wymienione jako należności licencyjne, opłaty uiszczane z tytułu używania lub prawa do użytkowania oprogramowania powinny być zaliczone do zysków przedsiębiorstw.

Fiskus: to nie są zyski z przedsiębiorstw

Pomimo tego stanowiska NSA  organy podatkowe w licznych interpretacjach powołują się na zastrzeżenie Polski do komentarza do konwencji modelowej OECD, podważając prawidłowość zaklasyfikowania należności z tytułu udzielenia licencji na korzystanie z programu komputerowego jako zysków przedsiębiorstw.

Treść zastrzeżenia Polski polega na możliwości traktowania i opodatkowania jako należności licencyjnych wszelkich dochodów z tytułu oprogramowania, jeśli dochody te nie są osiągane z tytułu całkowitego przeniesienia praw autorskich związanych z tym oprogramowaniem. Organy powołując się na to zastrzeżenie, nie zwracają, niestety, uwagi na problem braku jego mocy wiążącej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z 9 stycznia 2007 (III SA/Wa 1643/06)

stwierdził, że gwarantuje ono wyłącznie możliwość poszerzenia definicji należności licencyjnych i włączenia do niej np. programów komputerowych podczas zawierania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Jeśli strona polska tego nie uczyniła, z samego faktu złożenia takiego zastrzeżenia nie można wywodzić żadnych innych skutków prawnych.

W praktyce jednak organy podatkowe, wbrew stanowisku  prezentowanemu przez sądy, twierdzą, że brak wyraźnego wskazania programów komputerowych, których użytkowanie lub prawo użytkowania stanowiłoby podstawę naliczenia należności licencyjnych, nie przesądza o wyłączeniu tego rodzaju dochodu spod postanowień artykułu, który dopuszcza opodatkowanie należności licencyjnych w kraju źródła.

Do odsprzedaży czy dla końcowego użytkownika

Dla oceny, czy opłata za użytkowanie lub prawo do użytkowania stanowi należność licencyjną, istotne jest także to, czy podatnik nabywając program komputerowy, nabywa jednocześnie prawo do udzielenia sublicencji, czy też nabywa go na potrzeby własne, będąc jednocześnie końcowym użytkownikiem tego programu.

Zgodnie z komentarzem do konwencji modelowej OECD prawa umożliwiające jedynie faktyczne korzystanie z programu  nie stanowią tytułu do naliczania opłat licencyjnych. Należności takie będą klasyfikowane jako dochody przedsiębiorstw.

Jeśli jednak podmiot nabywa oprogramowanie w celu jego odsprzedaży bądź nabywa prawa do kopiowania, powielania lub modyfikowania programu, należności z tego tytułu powinny być zaklasyfikowane jako należności licencyjne.

Odpowiednie zaklasyfikowanie opłat za programy komputerowe do należności licencyjnych lub zysków przedsiębiorstw skutkuje ich opodatkowaniem  lub brakiem opodatkowania w kraju źródła.

Danina u źródła

W przypadku klasyfikacji do pierwszej z wymienionych grup podatek należny będzie większy, bo należności podlegają co do zasady opodatkowaniu w państwie rezydencji ich odbiorcy oraz w państwie źródła tych należności, jednak podatek należny w państwie źródła nie może przekroczyć ściśle określonej w umowie stawki procentowej (najczęściej jest to 10 lub 20 proc.).

Aby zastosować tę stawkę, należy pamiętać o konieczności posiadania certyfikatu rezydencji kontrahenta.

W przypadku zaklasyfikowania do drugiej grupy, tj. zysków przedsiębiorstw, zysk co do zasady zostanie opodatkowany w państwie, w którym podatnik ma siedzibę lub miejsce zamieszkania.

Co trzeba wypełnić

Polski podatnik CIT, który udzielił licencji na korzystanie z programu komputerowego zagranicznej firmie i został mu potrącony podatek za granicą, ma obowiązek wykazać wartość odliczenia w formularzu CIT-8/O, który jest załącznikiem do zeznania rocznego CIT-8.

Jeśli natomiast polski przedsiębiorca wypłacał należności i potrącał podatek w Polsce, ma obowiązek wypełnić i złożyć deklarację CIT-10Z do końca pierwszego miesiąca po zamknięciu roku podatkowego.

Dodatkowo płatnik ma obowiązek przekazać formularz IFT-2R, bez względu na to czy w Polsce należność licencyjna została opodatkowana czy zwolniona z CIT, do końca trzeciego miesiąca po zamknięciu roku podatkowego.

Autorka jest konsultantką w zespole Tax Management & Accounting Services w biurze PwC w Krakowie

Czytaj też artykuły:

Zobacz więcej w serwisie:

Podatki i księgi

»

Podatek dochodowy