Według obowiązującej dla celów podatkowych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług z 1997 r. udzielanie pożyczek jest usługą finansową. Jeśli następuje poza systemem bankowym, to usługa ta sklasyfikowana jest pod symbolem PKWiU 65.22.10.

Jest więc zwolniona od VAT, jako że została wymieniona w poz. 3 załącznika nr 4 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=17D1F175CBC1000681743E9D550EDE8C?n=1&id=172827&wid=337454]ustawy o VAT[/link] (jako pośrednictwo finansowe). Co prawda wskazano tam również wyjątki – czynności obciążone VAT, ale nie ma wśród nich udzielania pożyczek.

[srodtytul]Co na fakturze[/srodtytul]

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania jest obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o VAT. Kwota należna obejmuje całość świadczenia od nabywcy. Oznacza to, że są nią również należne odsetki (nawet jeżeli nie będą zapłacone) oraz inne elementy składające się na wynagrodzenie pożyczkodawcy. Spłata kapitału nie jest natomiast wynagrodzeniem pożyczkodawcy. Dlatego wystawiana przez niego faktura nie powinna uwzględniać tej kwoty.

Obrót z tytułu udzielenia pożyczki należy ująć w deklaracji VAT. Potwierdza to [b]interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 4 marca 2010 r. (ILPP1/443-1528/09-2/AK)[/b].

Dotyczy ona spółki, która zajmuje się udzielaniem pożyczek poza systemem bankowym. Jej przychody składają się m.in. z kapitału (płatnego w ratach), opłaty wstępnej (ponoszonej przez pożyczkobiorcę przy zawarciu umowy), odsetek podstawowych i za spóźnioną wpłatę, opłaty za obsługę w domu klienta oraz ubezpieczenia pożyczki. Izba uznała, że do podstawy opodatkowania VAT należy wliczać wszystkie wymienione kwoty z wyjątkiem spłaty kapitału.

[srodtytul]W której deklaracji[/srodtytul]

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi. Jeśli musi być ona udokumentowana fakturą, to w pierwszej kolejności decyduje data jej wystawienia (obowiązek podatkowy powstaje jednak nie później niż w siódmym dniu, licząc od momentu wykonania usługi).

Inne zasady mają zastosowanie w sytuacji, gdy przed wykonaniem usługi podatnik dostał część należności (przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę). Wtedy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania.

Podsumowując, przy umowach pożyczek obowiązek podatkowy powstaje więc z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w siódmym dniu, licząc od terminu płatności odsetek lub innych elementów wynagrodzenia pożyczkodawcy. Jeżeli zapłata nastąpi przed terminem, to obowiązek podatkowy powstanie z chwilą jej wniesienia.

[ramka][b]Przykład[/b]

Spółka z o.o. dała wspólnikowi 100 tys. zł pożyczki. Stawkę odsetek ustalono na warunkach rynkowych (12 proc. w skali roku). Zgodnie z umową pożyczkobiorca ma je płacić na koniec każdego miesiąca (wraz z częścią należności głównej). Za wrzesień 2010 r. odsetki wynosiły tysiąc złotych. Ponadto wspólnik powinien spłacić 3 tys. zł należności głównej. 30 września spółka wystawiła fakturę VAT.

Powinna na niej wykazać kwotę odsetek, czyli 1 tys. zł. Spłata należności głównej z punktu widzenia VAT nie jest istotna, ponieważ nie jest obrotem w rozumieniu tego podatku. W deklaracji VAT-7 (VAT-7K, VAT-7D) spółka wykaże tę sprzedaż w poz. 20 „dostawa towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju zwolnione od podatku”.[/ramka]

[srodtytul]Jak obliczyć proporcję[/srodtytul]

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT jeżeli podatnik wykonuje zarówno czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia VAT należnego, jak i czynności, które takiego prawa mu nie dają, to w ewidencji zakupów powinien odpowiednio podzielić VAT naliczony.

W myśl ust. 2 tego przepisu jeśli nie jest to możliwe, podatnik może pomniejszyć VAT należny o taką część naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których przysługuje mu prawo do obniżenia VAT należnego.

Proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, które dają prawo do obniżenia VAT należnego, w całkowitym obrocie. Do tego ostatniego wlicza się wynagrodzenie uzyskane w tytułu czynności:

- w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia VAT należnego,

- które nie pozwalają na odliczenie VAT.

Tak wynika z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Proporcję tę określa się procentowo w stosunku rocznym. Bierze się pod uwagę obrót osiągnięty w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ona ustalana.

Dla podatników, którzy udzielają pożyczki, bardzo istotny jest art. 90 ust. 6 ustawy o VAT. Mówi on, że do obrotu nie wlicza się wynagrodzenia uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług – wymienionych w poz. 3 załącznika nr 4 do ustawy – w zakresie, w jakim czynności te są wykonywane sporadycznie.

Problem w tym, że ustawodawca nie sprecyzował znaczenia słowa „sporadycznie”. Niewiele pomaga sięgnięcie do słownika języka polskiego. Można się bowiem z niego jedynie dowiedzieć, że chodzi o transakcje występujące „rzadko, od czasu do czasu, nieregularnie”. Warto więc sprawdzić, jak słowo to rozumieją organy podatkowe.

[srodtytul]Co to znaczy sporadycznie[/srodtytul]

[b]Łódzki Urząd Skarbowy w postanowieniu z 6 września 2006 r. (ŁUS-III-2-443/125/ 06/ MJS) powołał się na orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 11 lipca 1996 r. (C-306/94) i z 29 kwietnia 2004 r. (C-77/01)[/b].

Wskazał, że transakcja nie może być uznana za sporadyczną, jeśli jest bezpośrednią, stałą i istotną częścią (rozszerzeniem) działalności gospodarczej podatnika.

Za sporadyczną nie można więc uznać działalności, która jest wbudowana w schemat funkcjonowania przedsiębiorstwa i nie jest jego działalnością poboczną. Z orzecznictwa ETS wynika, że istotną przesłanką uznania transakcji za sporadyczną jest również niewielki poziom wykorzystania zasobów przedsiębiorstwa (szczególnie tych, których nabycie wiązało się z powstaniem VAT naliczonego).

Oznacza to, że transakcja sporadyczna to taka, która wiąże się z użyciem niewielkich zasobów przedsiębiorstwa i nie jest bezpośrednią, stałą i istotną częścią działalności gospodarczej.

[b]Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w postanowieniu z października 2006 r. (1471/NTR2/443-281/ 06/MŻ) również powołał się na orzecznictwo ETS[/b]. Wyjaśnił, że czynności, które nie są bezpośrednim, stałym i koniecznym uzupełnieniem podstawowej działalności, mogą być uznane za sporadyczne (towarzyszące, okazjonalne).

Mimo tych dodatkowych wskazówek, wynikających z orzecznictwa ETS i odpowiedzi organów, między podatnikami a fiskusem dochodzi do sporów o znaczenie słowa „sporadycznie”. Z pewnością jest ono bowiem nieprecyzyjne i pozwala na pewną uznaniowość przy jego interpretacji. Przykładem jest [b]odpowiedź Izby Skarbowej w Warszawie z 14 lipca 2010 r. (IPPP3/443-260/10-6/MPe). [/b]

Dotyczy ona spółki, która w ostatnich dwóch latach udzieliła pięciu pożyczek spółkom powiązanym. Izba uznała (odmiennie niż podatnik), że liczba i wartość pożyczek (od których spółka otrzymywała odsetki) wskazuje, że jej działalność finansowa jest znacząca.

Nie można jej więc uznać jedynie za drobny i fragmentaryczny element głównej działalności. Dlatego należy odsetki uwzględnić przy obliczaniu proporcji.

[ramka][b]Kiedy od pośrednictwa finansowego trzeba płacić VAT[/b]

Nie wszystkie usługi pośrednictwa finansowego są zwolnione od VAT. Nie ma ono zastosowania m.in. do:

- działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,

- usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,

- doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),

- doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU 67.20.10-00.20-00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,

- ściągania długów oraz faktoringu.[/ramka]

[ramka][b]Na fakturze konieczny symbol PKWiU lub przepis[/b]

Przy dostawie towarów lub świadczeniu usług zwolnionych od VAT na fakturze, poza typowymi danymi, należy podać:

- symbol towaru lub usługi, określony w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej – jeżeli ustawa lub przepisy wykonawcze do ustawy powołują ten symbol, lub

- przepis ustawy albo aktu wydanego na jej podstawie, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie, lub

- przepis dyrektywy, który zwalnia od podatku tę dostawę lub to świadczenie.[/ramka]

[ramka][b]Zmiany na 2011 rok[/b]

Od 1 stycznia przyszłego roku dla celów VAT będzie stosowana Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług z 2008 r. (obecnie przepisy podatkowe odwołują się do PKWiU z 1997 r.). Będą też inne zmiany. Przede wszystkim mniej przepisów ustawy o VAT będzie zawierało odesłanie do regulacji statystycznych. Ponadto zlikwidowany zostanie załącznik nr 4.

Zawarte w nim zwolnienia zostaną przeniesione do treści art. 43 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z pkt 38 tego przepisu zwolnione od VAT będzie udzielanie kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Nadal będzie obowiązywać zasada, że takie transakcje zawierane sporadycznie nie są uwzględniane przy obliczaniu proporcji stosowanej przy odliczaniu VAT (art. 91 ust. 6 zostanie jednak dostosowany do nowego brzmienia art. 43 ust. 1). Takie skutki wynikają z nowelizacji ustawy o VAT z 29 października 2010 r.

[i]- kpt[/i][/ramka]