Małym podatnikiem jest wspólnik czy spółka?

Mali podatnicy mogą korzystać z przewidzianych dla nich udogodnień podatkowych w podatku dochodowym:

- jednorazowych odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej niektórych środków trwałych,

- kwartalnego wpłacania zaliczek na PIT i CIT ([b]>patrz ramka niżej[/b]).

[srodtytul]Decyduje wysokość przychodu[/srodtytul]

Zgodnie z art. 5a pkt 20 ustawy o PIT oraz art. 4a pkt 10 ustawy o CIT [b]małym jest taki podatnik, którego wartość przychodu ze sprzedaży wraz z kwotą należnego podatku VAT nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym równowartości w złotych 1 mln 200 tys. euro. Kwotę w euro przelicza się na złote według średniego kursu euro ogłoszonego przez NBP na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku obrotowego[/b] (w zaokrągleniu do 1 tys. zł).

O posiadaniu statusu małego podatnika decyduje zatem wysokość uzyskiwanego przychodu. Obecnie obowiązujący limit przychodów (1 mln 200tys. euro) został wprowadzony w trakcie 2009 r. nowelizacją ustaw o PIT i o CIT z 5 marca (DzU nr 69, poz. 587), która weszła w życie 22 maja, ale ma zastosowanie z mocą wsteczną od 1 stycznia (wcześniej obowiązywał limit 800 tys. euro). Tak więc małymi podatnikami w 2009 r. są podatnicy, których przychody w 2008 r. nie przekroczyły4 mln 53 tys. zł.

[srodtytul]Kto jest podatnikiem[/srodtytul]

Podatnikami podatku dochodowego z tytułu osiąganych przez spółkę osobową przychodów są poszczególni jej wspólnicy, a nie sama spółka. Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT oraz art. 5 ust. 1 ustawy o CIT przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną przypisywane są wspólnikom w proporcji odpowiadającej posiadanym przez nich udziałom w zysku. Ta zasada ma zastosowanie również do rozliczenia kosztów uzyskania przychodu, wydatków niestanowiących takich kosztów oraz strat.

W związku z tym [b]nie powinno budzić wątpliwości, że małym podatnikiem w przypadku spółki osobowej są jej wspólnicy, a nie spółka[/b]. Dlatego też limit przychodów ze sprzedaży wraz z kwotą należnego VAT wynoszący równowartość 1 mln 200 tys. euro nie powinien odnosić się do przychodów spółki, ale do jej poszczególnych wspólników, którzy są podatnikami.

[srodtytul]Jak interpretuje fiskus[/srodtytul]

[b]Tymczasem organy podatkowe raz nakazują liczyć przychody wspólnika, a innym razem spółki, w zależności, dla jakich celów ma być ustalony status podatnika[/b].

I tak, [b]jeśli chodzi o możliwość płacenia zaliczek na podatek co kwartał, twierdzą, że limit przychodów decydujący o posiadaniu statusu małego podatnika odnosi się do poszczególnych wspólników spółki osobowej, gdyż to oni, a nie spółka, są podatnikami podatku dochodowego[/b]. Przy ustalaniu limitu przychodów nakazują uwzględniać wszystkie przychody wspólnika osiągane przez niego z działalności gospodarczej, niezależnie od formy jej prowadzenia. Dlatego przychody z działalności samodzielnej nakazują sumować z przychodami z udziału w zysku spółki osobowej. Ponadto uważają, że status pozostałych wspólników (czy są małymi podatnikami, czy nie) nie wpływa na możliwość wyboru przez wspólnika będącego małym podatnikiem kwartalnej formy rozliczenia.

[b]Natomiast gdy chodzi o uprawnienie do jednorazowej amortyzacji środków trwałych, uznają, że bierze się pod uwagę przychód spółki osobowej, a nie jej wspólników[/b]. Zatem wspólnicy mogą naliczyć jednorazowy odpis amortyzacyjny, jeśli przychody spółki nie przekroczyły w 2008 r. równowartości 1 mln 200 tys. euro (4 mln 53 tys. zł).

Takie [b]stanowisko zajął minister finansów w piśmie z 1 lutego 2007 r. (MB8/550/2006) i potwierdziły je inne organy podatkowe (np. Izba Skarbowa w Opolu w decyzji z 30 sierpnia 2007 r., PF-II/4171-0013/07/PAA, Urząd Skarbowy Łódź-Widzew w postanowieniu z 23 lipca 2007 r., IX-005/2007/Z/K/ 07)[/b].

[srodtytul]Sąd potwierdza[/srodtytul]

Do takiej interpretacji przychylił się też [b]WSA w Łodzi w wyroku z 8 kwietnia 2009 r. (I SA/ Łd 1408/08)[/b]. Sąd uznał, że „skoro zarówno przychody, jak i koszty podatkowe ewidencjonowane są przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, to w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niebędącej osobą prawną dokonywanie odpisów amortyzacyjnych należy wiązać ze spółką. W związku z powyższym zarówno limit łącznej wartości odpisów amortyzacyjnych w wysokości 50 tys. euro, określony w art. 22k ust. 7, jak i limit wartości przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego VAT) w wysokości 800 tys. euro, określony w art. 5a pkt 20, odnoszą się do spółki, a nie do poszczególnych jej wspólników”.

W konsekwencji, w ocenie WSA, wspólnikowi spółki jawnej niebędącemu małym podatnikiem nie przysługuje prawo do jednorazowego odpisu amortyzacyjnego, o którym mowa w art. 22k ust. 7 ustawy o PIT. Przysługuje mu natomiast prawo do okresowych odpisów amortyzacyjnych środków trwałych wprowadzonych do ewidencji środków trwałych, według stawek amortyzacyjnych i zasad określonych w ustawie, do wysokości odpowiadającej proporcjonalnie jego udziałowi w zyskach spółki jawnej, stosownie do art. 8 tej ustawy. Na razie jest to jedyne rozstrzygnięcie sądu administracyjnego dotyczące tej kwestii.

[srodtytul]Są wątpliwości[/srodtytul]

Pogląd prezentowany przez organy podatkowe oraz WSA w Łodzi budzi wątpliwości.

Po pierwsze, [b]nie jest dopuszczalne odmienne rozumienie tych samych ustawowych warunków bycia małym podatnikiem przy ustalaniu zakresu różnych uprawnień przysługujących małym podatnikom[/b]. Zgodnie z zasadami wykładni prawa podatkowego pojęcie małego podatnika powinno być interpretowane jednolicie w ramach całego aktu prawnego. Brak jest bowiem jakichkolwiek argumentów uzasadniających nadanie pojęciu małego podatnika odmiennego znaczenia i odnoszenia go raz do wspólników, innym razem do spółki osobowej.

Po drugie, [b]limit przychodów ze sprzedaży nie może odnosić się do ogólnej kwoty przychodów spółki, jak twierdzą organy podatkowe, skoro nie ma ona statusu podatnika zarówno dla celów PIT, jak i CIT, lecz zawsze do przychodów poszczególnych wspólników[/b]. Jednak warto wskazać, że decydująca dla bycia małym podatnikiem jest ogólna kwota przychodu uzyskiwana przez poszczególnych wspólników z każdej formy prowadzonej przez nich działalności gospodarczej. Spółki osobowe nie uzyskują przychodu w rozumieniu ustawy o PIT i ustawy o CIT. Ustalenie wysokości przychodu spółki osobowej ma charakter jedynie czynności faktycznej, niewywołującej jakichkolwiek skutków prawnych, dlatego jego wysokość nie powinna decydować o posiadaniu statusu małego podatnika przez wspólników. Fakt ewidencjonowania przez spółkę osobową przychodów oraz kosztów nie oznacza, jak podnoszą organy podatkowe, że dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych należy wiązać ze spółką.

Po trzecie, [b]prezentowane przez organy podatkowe stanowisko prowadzi do naruszenia przyjętej na gruncie ustawy o PIT oraz ustawy o CIT w odniesieniu spółek osobowych koncepcji „wielości przedsiębiorców” zakładającej, iż każdy wspólnik stanowi odrębnego przedsiębiorcę[/b]. Koncepcja ta uniemożliwia odmienne traktowanie pod względem podatkowym wspólnika spółki osobowej oraz przedsiębiorcy prowadzącego samodzielną działalność gospodarczą. Stanowisko organów podatkowych stawiałoby wspólników spółek osobowych w gorszej sytuacji niż przedsiębiorców prowadzących ewidencjonowaną działalność gospodarczą.

[srodtytul]Nowelizacja zmienia kwoty[/srodtytul]

Na koniec dodajmy, że [b]do czasu wejścia w życie nowelizacji z 5 marca 2009 r., a więc do 22 maja, łączny limit jednorazowych odpisów amortyzacyjnych odnosił się do poszczególnych wspólników, a nie do spółki. Obecnie[/b] – zgodnie z art. 22k ust. 13 ustawy o PIT oraz art. 16k ust. 13 ustawy o CIT – [b]jest inaczej: limit ten odnosi się do spółki.[/b] Zmiana ta potwierdza prawidłowość naszego stanowiska. W przeciwnym razie nie byłoby uzasadnienia wprowadzenia regulacji, z której wynika, że limit odpisów amortyzacyjnych dotyczy spółki, a nie jej wspólników.

[i]Autorka jest doradcą podatkowym, aplikantką radcowską, współpracuje z Kancelarią Podatkową Jeschke Rentflejsz Dasiewicz

Autor jest aplikantem radcowskin, doktorantem w Katedrze Prawa Handlowego WPiA UW, współpracuje z Kancelarią Prawniczą Salans[/i]

[ramka][b]Korzyści z bycia małym[/b]

Mali podatnicy mają prawo do:

- [b]jednorazowych odpisów amortyzacyjnych[/b] od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grup 3 – 8 Klasyfikacji Środków Trwałych, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (art. 22k ust. 7 ustawy o PIT i art. 16k ust. 7 ustawy o CIT); łączna wartość tych odpisów, zgodnie z nowelizacją z 5 marca 2009 r., nie może przekroczyć w latach podatkowych rozpoczynających się w 2009 oraz 2010 r. równowartości 100 tys. euro (przy czym limit ten dotyczy spółki osobowej, a nie jej wspólników);

- [b]opłacania zaliczek na podatek dochodowy co kwartał[/b] (art. 44 ust. 3g ustawy o PIT oraz art. 25 ust. 1b ustawy o CIT), o czym trzeba powiadomić do 20 lutego roku podatkowego właściwego naczelnika urzędu skarbowego (zawiadomienie dotyczy również lat następnych, chyba że podatnik do 20 lutego roku podatkowego zawiadomi o rezygnacji z kwartalnego rozliczenia); w związku z marcową nowelizacją podwyższającą limit przychodów mali podatnicy, którzy przed nowelizacją nie byli uznawani za małych (bo przekroczyli limit 800 tys. euro, czyli ich przychody za 2008 r. przekroczyły 2 mln 702 tys. zł), mają możliwość wyboru kwartalnego rozliczenia od trzeciego kwartału 2009 r. pod warunkiem złożenia stosownego zawiadomienia do 20 sierpnia 2009 r. [/ramka]

[ramka][b]Stawki VAT określają status podatnika[/b]

Uzależnienie statusu małego podatnika od wartości sprzedaży brutto prowadzi do nierównego traktowania podatników ze względu na to, że prowadzona przez nich działalność może być opodatkowana różnymi stawkami VAT (np. 7 proc., 22 proc.). Uwzględnienie w limicie przychodów VAT należnego z tytułu sprzedaży prowadzi do tego, że u podatników prowadzących działalność opodatkowaną stawką 22 proc. VAT rzeczywisty poziom sprzedaży brany pod uwagę w celu ustalenia limitu będzie niższy niż u podatników opodatkowanych niższą stawką lub w ogóle nienaliczających VAT. [/ramka]

[ramka][b]Interpretacja dla spółki nie chroni wspólnika[/b]

Często to spółki osobowe, a nie ich wspólnicy, zwracają się z wnioskami o interpretację przepisów podatkowych dotyczących jednorazowej amortyzacji. Organy podatkowe udzielają im interpretacji z zastrzeżeniem, że nie mają one skutku dla wspólników, gdyż interpretacja wywiera skutki dla wnioskodawcy, do którego jest skierowana (zob. np.[b] interpretacje izb skarbowych: w Katowicach z 20 listopada 2008 r., IBPB1/415-677/08/TK, w Warszawie z 4 listopada 2008 r., IPPB1/415-969/08-4/MO, w Poznaniu z 16 października 2008 r. ILPB1/415-590/08-2/AA)[/b].

Ponieważ podatnikami podatków dochodowych są wspólnicy, a nie sama spółka, uprawnienie spółki do wystąpienia z takim wnioskiem budzi uzasadnione wątpliwości. Zgodnie bowiem z art. 14b § 1 ordynacji podatkowej interpretacje indywidualne są wydawane przez ministra finansów na pisemny wniosek zainteresowanego, dotyczący jego indywidualnej sprawy. Zainteresowanymi w tym wypadku są wspólnicy, a nie spółka. Ponadto walory praktyczne takich interpretacji z uwagi na to, że nie chronią w żaden sposób wspólników, którzy stosując się do nich ponoszą pełne ryzyko związane z prawidłowością dokonywanych przez nich rozliczeń podatkowych, są również wątpliwe. Dlatego z wnioskami o interpretację powinni występować wspólnicy, a nie sama spółka. [/ramka]