Na tych samych zasadach co dywidenda jako dochody z udziałów w zyskach osób prawnych opodatkowane są także dochody:
- przeznaczone na podwyższenie kapitału zakładowego (akcyjnego) oraz
- stanowiące równowartość kwot przekazanych na ten kapitał z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej.
Tak wynika z art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT oraz art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o PIT.
Zatem tylko przeznaczenie dochodu na podwyższenie kapitału zakładowego powoduje obowiązek zapłaty zryczałtowanego podatku. Przeznaczenie go na inne kapitały (np. zapasowy) bądź fundusze nie podlega opodatkowaniu. Dopiero dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na kapitał zakładowy (akcyjny) z innych kapitałów (funduszy) jest opodatkowany.
W razie przeznaczenia dochodu na podwyższenie kapitału zakładowego (akcyjnego) spółka pobiera podatek w terminie 14 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia sądu rejestrowego o dokonaniu wpisu o podwyższenie kapitału zakładowego. Pozostałe jej obowiązki jako płatnika są takie same jak przy wypłacie dywidendy. Z tym że podatnikom nie przysługuje uprawnienie do złożenia oświadczenia, że dochody z dywidendy przeznaczy na cele określone w art. 17 ust. 1 ustawy o CIT.[/ramka]
[srodtytul]PRZY WYPŁATACH ZA GRANICĘ TRZEBA SPRAWDZIĆ POSTANOWIENIA UMOWY[/srodtytul]
[b]Opodatkowanie dywidendy wypłacanej osobie zagranicznej zależy od tego, w jakim państwie ma ona siedzibę. Niekiedy w grę wchodzi ustawowe zwolnienie [/b]
W przeciwnym razie trzeba zwrócić uwagę na postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Jeżeli dywidenda jest wypłacana osobie prawnej mającej siedzibę w państwie, z którym Polska nie podpisała umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, to jej wypłata podlega – zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o CIT – podatkowi w wysokości 19 proc.
Jeżeli odbiorcą dywidendy jest osoba prawna mająca siedzibę w państwie, z którym Polska zawarła taką umowę, opodatkowanie dywidendy (właściwa stawka) uzależnione jest od postanowień tej umowy.
[b]Spółka pobierze podatek[/b]
Na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT spółka jako płatnik jest obowiązana pobrać ten podatek w dniu wypłaty. Jednak zastosowanie stawki wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.
Zgodnie z art. 26 ust. 3 ustawy o CIT kwotę pobranego podatku należy wpłacić w terminie do siódmego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym spółka go pobrała na rachunek urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Spółka jest również obowiązana przesłać nierezydentowi oraz urzędowi skarbowemu informację (IFT-2/IFT-2R) o dokonanych wypłatach i pobranym podatku w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następnego (również wówczas, w roku podatkowym sporządzała i przekazywała podatnikowi tę informacje na jego pisemny wniosek, w terminie 14 dni od dnia jego złożenia).
Na podstawie art. 26a ustawy o CIT w terminie do końca pierwszego miesiąca roku następnego spółka jest obowiązana przesłać do urzędu skarbowego właściwego w sprawach opodatkowania osób zagranicznych roczną deklarację (CIT-6R).
[b]Kiedy w grę wchodzi zwolnienie[/b]
Dywidendy mogą być również zwolnione z podatku w Polsce na podstawie przepisów ustawy o CIT. Zgodnie z art. 22 ust. 4 zwolnienie stosuje się, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:
1) wypłacającym dywidendę jest spółka będąca podatnikiem podatku dochodowego, mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Polski,
2) uzyskującym dochody (przychody) z dywidend jest spółka podlegająca w innym niż Polska kraju Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego (w Norwegii, Liechtensteinie i Islandii) podatkowi dochodowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
3) zagraniczna spółka posiada bezpośrednio nie mniej niż 10 proc. udziałów (akcji) w kapitale polskiej spółki wypłacającej dywidendę,
4) odbiorcą dochodów (przychodów) z dywidend oraz innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest:
a) ta zagraniczna spółka albo
b) jej zagraniczny zakład.
Zwolnienie stosuje się, jeśli spółka uzyskująca dywidendę posiada udziały (akcje) w spółce wypłacającej w wysokości co najmniej 10 proc. nieprzerwanie przez okres dwóch lat. Także gdy okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów (akcji) w tej wysokości upływa po dniu uzyskania dywidendy.
Zwolnieniem z podatku w Polsce objęte są również dywidendy wypłacane spółkom rezydentom Konfederacji Szwajcarskiej. Z tym że bezpośredni udział procentowy w kapitale polskiej spółki nie może być w tym wypadku mniejszy niż 25 proc.
To ustawowe zwolnienie stosuje się, nawet gdy umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawarta z danym państwem stanowi inaczej. Warunkiem jest udokumentowanie miejsca siedziby udziałowca dla celów podatkowych certyfikatem rezydencji (art. 26 ust. 1c pkt 1 ustawy o CIT).
Pomimo zwolnienia na spółce jako płatniku ciążą obowiązki związane ze sporządzaniem i przekazaniem nierezydentowi oraz urzędowi skarbowemu informacji IFT-2/IFT-2R (w terminach wskazanych wyżej – art. 26 ust. 3d ustawy o CIT).
[b]Zysk wypłacany osobie fizycznej[/b]
Dywidendy przekazywane zagranicznym osobom fizycznym nie korzystają ze zwolnienia ustawowego. Należy od nich pobrać podatek zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej z państwem, w którym ta osoba ma miejsce zamieszkania, i wpłacić do 20 dnia miesiąca następnego na rachunek urzędu skarbowego właściwego według siedziby spółki (art. 42 ust. 1 ustawy o PIT).
Na podstawie art. 42 ust. 2 ustawy o PIT w terminie do końca lutego roku następnego spółka jako płatnik powinna przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu właściwemu w sprawach opodatkowania osób zagranicznych imienne informacje IFT-1/IFT-1R. Taką informację (dla podatnika i dla urzędu) sporządza się też na pisemny wniosek nierezydenta, w terminie 14 dni od dnia złożenia tego wniosku (art. 42 ust. 4 ustawy o PIT).
Ponadto w terminie do końca stycznia roku następnego spółka ma obowiązek przesłać do urzędu skarbowego właściwego według swojej siedziby roczną deklarację (PIT-8AR).
[srodtytul]SPÓŹNIONA DYWIDENDA TO NIEODPŁATNE ŚWIADCZENIE[/srodtytul]
[b]Gdy dywidenda nie zostanie wypłacona w terminie wypłaty (stanie się wymagalna), organy podatkowe mogą uznać, że spółka uzyskała przychód w związku z nieodpłatnym świadczeniem na jej rzecz[/b]
Taka interpretacja budzi wiele kontrowersji. Organy podatkowe przyjmują, że spółka korzystając nieodpłatnie z kapitału wspólników osiąga przychód w wysokości odsetek, jakie musiałaby zapłacić na warunkach rynkowych za pozyskanie kapitału odpowiadającego kwocie niewypłaconych dywidend, do czasu ich wypłaty.
[b]Ich stanowisko ma przy tym potwierdzenie w orzecznictwie, m.in. w uchwale NSA z 16 października 2006 r. (II FSK 564/05)[/b], według której „jeśli spółka odracza wypłatę dywidendy wspólnikowi, to zaoszczędzone w ten sposób pieniądze są dla niej nieodpłatnym świadczeniem, od którego trzeba zapłacić podatek dochodowy”.
[b]Także w wyroku WSA w Warszawie z 24 lutego 2005 r. (III SA/Wa 1135/04) czytamy:[/b] „Termin »nieodpłatne świadczenie« w rozumieniu przepisów podatkowych ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym i obejmuje nie tylko świadczenia w sensie cywilistycznym, lecz także zdarzenia gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. W tym znaczeniu może to, co do zasady, obejmować również przypadki nieodpłatnego korzystania przez spółkę dla jej potrzeb z należnej wspólnikowi dywidendy. Dotyczy to również sytuacji wyznaczania bardzo odległych, a w ostatecznym efekcie niedających się umiejscowić w konkretnej dacie, terminów wypłat tej dywidendy”.
Orzecznictwo nie jest jednak w tym względzie jednolite. [b]I tak według wyroku NSA z 29 września 2004 r. (FSK 780/04)[/b]: „Jeżeli zgromadzenie akcjonariuszy spółki akcyjnej określiło dzień wypłaty dywidendy, to przed tym dniem dywidenda nie była należna. Dlatego nie można twierdzić, że zatrzymanie dywidendy w okresie poprzedzającym ten dzień oznaczało, że spółka otrzymała nieodpłatne świadczenie. Jeżeli do wypłaty dywidendy nie doszło także w dniu określonym przez zgromadzenie akcjonariuszy, to również nie można przypisywać spółce akcyjnej przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Dla powstania przychodu świadczenie musi być bowiem »otrzymane«. Tymczasem opóźnienie z wypłatą dywidendy to typowa sytuacja zwłoki dłużnika. Uzyskanie przez spółkę akcyjną korzyści na skutek opóźnienia w wypłacie dywidendy akcjonariuszom nie może być traktowane jako otrzymanie nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT”.
W uzasadnieniu tego wyroku sąd zwrócił uwagę, że „Aby mówić o otrzymaniu świadczenia przez świadczeniobiorcę, świadczeniodawca musi wyrazić pozytywną wolę świadczenia, tzn. że chce przekazać świadczenie na rzecz świadczeniobiorcy. A zatem ewentualna korzyść, jaką osiągnie dłużnik z nieterminowego spełnienia ciążącego na nim świadczenia, będzie wynikać nie z otrzymania świadczenia spełnionego przez wierzyciela, ale z samego zachowania dłużnika – polegającego na powstrzymaniu się z wykonaniem świadczenia, do którego spełnienia jest zobowiązany. (...) Spółka akcyjna wypłaciła akcjonariuszom należną im dywidendę ze znacznym opóźnieniem w stosunku do terminu określonego w uchwale walnego zgromadzenia o przeznaczeniu zysku rocznego do podziału. Uzyskała w ten sposób korzyść w postaci możliwości dysponowania w okresie zwłoki w wypłacie dywidendy określonymi środkami pieniężnymi lub w postaci uniknięcia kosztów związanych ze zgromadzeniem środków, np. przez zaciągnięcie pożyczki lub kredytu, na wypłatę dywidendy w razie braku na ten cel własnych środków pieniężnych. Jednakże korzyść ta nie powstała w wyniku otrzymania świadczeń spełnionych przez akcjonariuszy, ale w wyniku zachowania samej spółki (opóźnienia w wykonaniu obciążającego ją świadczenia)”.
[b]Podobnie WSA w Bydgoszczy w wyroku z 16 lutego 2005 r. (I SA/Bd 734/04) orzekł, że „zwłoka spółki w zakresie wypłaty dywidendy niesie za sobą jedynie ten skutek wynikający z art. 481 kodeksu cywilnego[/b], że na spółce ciąży obowiązek zapłaty wspólnikom odsetek za opóźnienie w realizacji świadczenia. Nie można twierdzić, że zwłoka spółki powoduje otrzymanie przez spółkę świadczenia”.
W kontekście ewentualnych sporów z organami podatkowymi warto zwrócić uwagę na rozwiązanie przedstawione w postanowieniu Urzędu Skarbowego w Myszkowie z 20 czerwca 2007 r. (USPD /423-3/2007). Podatnik zwrócił się do organu podatkowego z pytaniem, czy powstanie u niego nieodpłatne świadczenie, w związku z zapisem w uchwale stanowiącym „że wypłata dywidendy nastąpi w równych kwotach, w terminach ustalonych na podstawie uchwały zarządu. Wskazany będzie również ostateczny termin wypłaty dywidendy, tj. 31 grudnia 2007 r., natomiast terminy oraz kwoty wypłat poszczególnych rat nie będą ustalone. Wypłata dywidendy będzie następowała w najdogodniejszym dla spółki czasie bez konieczności przyjmowania ryzyka utraty płynności finansowej spółki”.
Organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem podatnika, że w takiej sytuacji spółka nie uzyska nieodpłatnego świadczenia. Uznał też, że nie powstanie ono, gdyby wypłata rat dywidendy nastąpiła po ostatecznym terminie wskazanym w uchwale, lecz wypłaty dokonywane byłyby wówczas wraz z odsetkami za zwłokę.
