Pracodawcy zatrudniający co najmniej 20 pracowników (w przeliczeniu na pełne etaty) obowiązani są do tworzenia zakładowych funduszy świadczeń socjalnych. Środki ZFSŚ wykorzystywane są do finansowania różnego rodzaju świadczeń dla pracowników. Nie zawsze jednak wiadomo, jak rozliczać te świadczenia w VAT.

[srodtytul]Towary finansowane w całości... [/srodtytul]

W stanie prawnym obowiązującym do końca listopada 2008 r. nie ulegało wątpliwości, że zakupy towarów i usług finansowanych w całości ze środków ZFSŚ nie uprawniały do odliczania podatku naliczonego. Było to konsekwencją tego, że w okresie tym podatnicy nie mogli korzystać z prawa do odliczenia w stosunku do nabywanych przez nich towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, zaś wydatki pracodawców na działalność socjalną nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Art. 88 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT został 1 grudnia 2008 r. uchylony. Nie oznacza to jednak moim zdaniem, że obecnie podatnicy mogą odliczać podatek naliczony przy zakupach towarów i usług finansowanych w całości ze środków ZFSŚ. Jak bowiem wyjaśnił [b]Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 2 września 2008 r. (I FSK 1076/07)[/b], „podmiot zobowiązany do utworzenia i administrowania zakładowym funduszem socjalnym podejmuje działania techniczne o charakterze nieodpłatnym, które pozostają całkowicie poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą”. W konsekwencji zakupów towarów i usług finansowanych w całości ze środków ZFSŚ nie można według mnie uznać za wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (co jest warunkiem zaistnienia prawa do odliczenia podatku naliczonego), a zatem podatnicy (pracodawcy) na gruncie obecnie obowiązujących przepisów nadal nie mogą odliczać podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług finansowanych ze środków ZFSŚ.

Konsekwencją braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług finansowanych w całości ze środków ZFSŚ jest brak opodatkowania nieodpłatnego ich przekazania pracownikom.

Czynności nieodpłatne (nieodpłatne przekazania towarów, nieodpłatne świadczenie usług) podlegają bowiem opodatkowaniu VAT, tylko gdy w związku z nimi podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia.

[srodtytul]... i tylko częściowo[/srodtytul]

Nie zawsze towary i usługi przekazywane pracownikom finansowane są w całości ze środków ZFSŚ – bywa, że są finansowane tylko częściowo. W przypadkach takich możliwe są dwa scenariusze. Po pierwsze, pozostała część finansowana jest przez pracodawcę (z innych środków niż środki zakładowego funduszu świadczeń socjalnych). Po drugie, pozostała część finansowana jest przez pracowników.

W przypadku pierwszego scenariusza (tj. gdy pracodawca część kosztów bierze na siebie) pojawiają się pewne wątpliwości. Według mnie na gruncie przepisów obowiązujących od 1 grudnia 2008 r. istnieje możliwość odliczania podatku naliczonego przy dokonywaniu takich zakupów (w części, w jakiej finansowane są ze środków własnych pracodawcy), jednakże ceną za to jest konieczność opodatkowania ich nieodpłatnego przekazania pracownikom (na podstawie przepisów art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT).

Mniej wątpliwości pojawia się w przypadku drugiego ze wskazanych scenariuszy. Zgodnie z dotychczasową praktyką, świadczenia takie (tj. finansowane częściowo ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, częściowo zaś przez pracowników) dzielone są na dwie części – część finansowaną ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych oraz część finansowaną przez pracowników. W tej pierwszej części pracodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia, natomiast w drugiej uprawnienie takie przysługuje.

Jednocześnie w części finansowanej przez pracowników pracodawca obowiązany jest potraktować świadczenie jako odpłatną dostawę towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT (zob. np. [b]pismo Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach z 15 grudnia 2004 r., RO/436/240/2004 czy decyzję Izby Skarbowej w Rzeszowie z 22 sierpnia 2005 r., IS.IX/3-443/143/05)[/b]. Przyjmuje się przy tym, że kwota odpłatności, jaką pokrywa pracownik, zawiera VAT, czyli jest kwotą brutto (kwotę netto oraz VAT należy ustalić metodą „w stu”).

[ramka][b]Przykład[/b]

Pracodawca nabył karnety do centrum fitness dla swoich pracowników.

Zakup w połowie sfinansowany został ze środków ZFŚS, w drugiej zaś połowie koszty zakupu karnetów pokrywają pracownicy. Jeden karnet kosztuje 100 zł netto, tj. 122 zł brutto (stawka VAT na usługi związane z poprawą kondycji fizycznej wynosi 22 proc.). A zatem w związku z zakupem każdego karnetu pracodawca może odliczyć 11 zł (50 proc.

x 22 zł). Jednocześnie obciążając pracowników połową kosztów zakupu karnetów (61 zł na karnet), pracodawca winien wykazywać w składanej deklaracji VAT-7/VAT-7K/VAT-7D kwotę 50 zł w poz. 28 i 11 zł w poz. 29.[/ramka]

[srodtytul]Udzielane pożyczki [/srodtytul]

Często spotykaną formą pomocy finansowaną ze środków ZFSŚ jest udzielanie pożyczek. Skutki w VAT udzielania takich pożyczek budzą wątpliwości. Spotkać się można z dwoma stanowiskami. Zgodnie z pierwszym, udzielanie pożyczek ze środków ZFSŚ stanowi zwolnioną od podatku usługę finansową świadczoną przez pracodawcę. Zgodnie zaś z drugim stanowiskiem, udzielanie pożyczek ze środków ZFSŚ, jako działalność socjalna, a nie działalność gospodarcza, nie podlega przepisom ustawy o VAT. Argumentem przemawiającym za drugim stanowiskiem jest dodatkowo fakt, iż środki ZFSŚ nie stanowią własności pracodawcy, który jest jedynie administratorem tych środków.

Organy podatkowe reprezentują pierwsze z zaprezentowanych stanowisk (np. [b]interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 20 marca 2008 r., IBPP2/443-4/08/WN/KAN-3299/12/07/KAN-2815/03/08 czy Izby Skarbowej w Warszawie z 27 listopada 2008 r., IPPP2/443-1345/08-2/Asi)[/b].

Moim zdaniem prawidłowe jest drugie z zaprezentowanych stanowisk. Tak też orzekł [b]NSA w wyroku z 2 września 2008 r. (I FSK 1076/07[/b] – patrz ramka).

[i]Autor jest doradcą podatkowym[/i]

[ramka][b]To nie własność pracodawcy[/b]

W wyroku NSA z 2 września 2008 r. czytamy, że „podmiot zobowiązany do utworzenia i administrowania zakładowym funduszem socjalnym podejmuje działania techniczne o charakterze nieodpłatnym, które pozostają całkowicie poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Podmiot nie rozpoczyna i nie prowadzi działalności gospodarczej w celu dysponowania funduszem socjalnym i aby w jego ramach udzielać pracownikom pożyczek mieszkaniowych. Wykonuje te czynności tylko dlatego, że taki obowiązek nakłada na niego ustawa o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych. W konsekwencji podmiot, wykonując czynności związane z udzielaniem swoim pracownikom zwrotnych pożyczek na cele mieszkaniowe z ZFŚS, nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT”.[/ramka]