Prawdopodobnie na jesieni spór ten rozstrzygnie uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie siedmiu sędziów. Niestety, sędziowie nie rozwiążą wszystkich związanych z tym problemów.
Źródłem kłopotów interpretacyjnych jest art. 53a ordynacji podatkowej. Na jego podstawie fiskus może, po zakończeniu roku podatkowego lub innego okresu rozliczeniowego, określać wysokość odsetek wza zwłokę od zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Jest to możliwe w trzech sytuacjach: gdy podatnik mimo ciążącego na nim obowiązku nie złoży deklaracji podatkowej, gdy wysokość zaliczek będzie inna niż wykazana w deklaracji lub gdy zaliczki nie zostaną zapłacone w całości lub w części. Wówczas – jak mówi przepis – w decyzji organ określa wysokość odsetek za zwłokę na dzień złożenia zeznania za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy. W razie zaś niezłożenia zeznania na czas odsetki określane są na ostatni dzień terminu złożenia zeznania (30 kwietnia), przyjmując prawidłową wysokość zaliczek na podatek.
Niestety, przepis ten nie określa, kiedy odsetki te – jako zobowiązanie uboczne w stosunku do zaliczki podatkowej – będą się przedawniały. W efekcie zupełnie odmienne poglądy na ten temat prezentują fiskus i orzekające w tego rodzaju sprawach wojewódzkie sądy administracyjne.
Zdaniem niektórych sędziów odsetki za zwłokę są samoistne w stosunku do zobowiązania podatkowego. Oznacza to, że mogą istnieć nawet po wygaśnięciu długu, czyli po zapłaceniu zaliczki na podatek.
Sędziowie uznali bowiem, że skoro, zgodnie z art. 70 § 1 ordynacji, zobowiązanie przedawnia się po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (w tym wypadku – zaliczki), a ustawodawca nie określił innego terminu przedawnienia się samych odsetek za zwłokę, to odsetki te powinny się przedawniać w tym samym okresie co zaliczki, na poczet których są pobierane. Innymi słowy – po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności zaliczek. I to niezależnie od tego, że zobowiązanie przestało istnieć z końcem roku podatkowego, bo pobrane zaliczki wykazane zostały w zeznaniu rocznym jako suma należnych zaliczek.
Innego zdania był natomiast NSA (sygn. II FSK 31/07)
. Sędziowie stwierdzili, że skoro ani art. 70 § 1 ordynacji, ani żaden inny jej przepis nie mówi oddzielnie o przedawnieniu się odsetek od zaległości podatkowych, to nie można kwestii ich przedawnienia rozpatrywać w oderwaniu od regulacji prawnych dotyczących przedawnienia zobowiązania, na poczet którego te zaliczki były płacone. A skoro tak, to
bieg przedawnienia odsetek za zwłokę od zaliczki podatkowej za dany rok powinien być liczony od końca roku, w którym zaczyna biec termin przedawnienia się zobowiązania podatkowego.
Niestety, zamieszanie wokół tej regulacji prawnej na swój sposób wykorzystują organy podatkowe. Urzędnicy wydają decyzje określające odsetki za zwłokę od zaliczek podatkowych, których termin płatności upłynął z końcem 2002 r., czyli jeszcze przed wejściem art. 53a ordynacji w życie. Urzędnicy zdają się nie pamiętać o zasadzie, zgodnie z którą prawo nie działa wstecz. Twierdzą bowiem, że nie jest to przepis prawa materialnego, do którego ta zasada miałaby zastosowanie.
W efekcie przepis, który zaczął obowiązywać 1 stycznia 2003 r., fiskus wykorzystał jako podstawę do określania odsetek za zwłokę od zaliczek także za lata wcześniejsze.
Niestety, uchwała, którą w tej sprawie ma podjąć NSA, nie rozwiąże kwestii osób, które zapłaciły odsetki od nieterminowo odprowadzonych zaliczek na podatek. Sędziowie skoncentrują się bowiem na ustaleniu, czy bieg przedawnienia powinien być liczony od upływu terminu zapłaty zaliczek czy też zapłaty podatku. Mimo to ukarani takimi odsetkami będą mogli próbować stwierdzić nieważność decyzji określających odsetki w swoich sprawach ze względu na rażące naruszenie prawa, jakiego dopuścił się fiskus w ich sprawie. Wielu może też mieć szansę odzyskania części zapłaconych odsetek, jeśli się okaże, że te powinny się przedawnić tak jak zaliczka podatkowa, a nie sam podatek.
Przepisy ordynacji stosuje się do podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa. Uznanie, że odsetki od zaliczek wymierzone na podstawie art. 53a są niepodatkową należnością budżetową, pozwala na zastosowanie ordynacji w pełnym zakresie. Zgodnie z art. 70 § 1 odsetki przedawniałyby się w terminie pięciu lat od końca roku, w którym upłynął ich termin płatności. Odsetki płatne są za każdy dzień zwłoki. Naliczone do końca roku, w którym powstał obowiązek zapłaty zaliczki, przedawniałyby się od 31 grudnia tego roku, podczas gdy te naliczone do momentu złożenia zeznania – od 31 grudnia roku następnego. Rozważania sądów mają jedną słabość: próbują połączyć odsetki albo z podatkiem, albo z samymi zaliczkami. Natomiast odsetki są wymierzane w momencie, w którym już nie istnieją zaliczki, a termin płatności podatku nie jest z pewnością terminem płatności zaliczek.
masz pytanie, wyślij e-mail do autorki
