Gdy sprzedajemy wyposażenie, korekta nie zawsze jest konieczna

Z takim pytaniem zwrócił się do nas jeden z czytelników.

- Na potrzeby firmy zakupiliśmy samochód osobowy. Od razu założyliśmy, że będziemy go używać nie dłużej niż rok. Dlatego wpisaliśmy go do ewidencji wyposażenia, jednorazowo wliczyliśmy wydatek na zakup do kosztów i odliczyliśmy 60 proc. VAT. Teraz chcemy go sprzedać. Ponieważ samochód był używany dłużej niż pół roku, spełniamy warunek do zastosowania zwolnienia z VAT przy sprzedaży. Samochód do dnia sprzedaży służył do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Czy mimo że nie spełniał definicji środka trwałego i nie był wpisany do ewidencji, należy dokonać korekty VAT naliczonego? A może należy jego sprzedaż rozliczyć na koniec roku? - pyta czytelnik. Dodaje, że w roku zakupu prowadził tylko działalność opodatkowaną VAT. W związku z tym wskaźnik odliczenia VAT naliczonego na 2007 r. wynosił 100 proc.

Sprzedaż samochodu osobowego po upływie pół roku od jego zakupu jest zwolniona z VAT na podstawie § 8 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia ministra finansów z 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (DzU nr 97, poz. 970 ze zm.).

Ponieważ przy zakupie auta podatnik miał prawo odliczyć 50 lub 60 proc. VAT naliczonego (nie więcej niż 5 lub 6 tys. zł), organy podatkowe uważają, że w takiej sytuacji konieczna jest korekta wcześniej odliczonego podatku. W jej efekcie podatnik musi oddać do budżetu (w całości lub w części) to, co odliczył.

Urzędnicy wywodzą obowiązek korekty z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT. Przepis ten mówi, że regulacje dotyczące korekty (ust. 1 - 5) stosuje się odpowiednio, gdy podatnik miał prawo do odliczenia, a następnie się to prawo zmieniło. Jako zmianę prawa do odliczenia traktują sprzedaż zwolnioną z VAT (zob. np. wyjaśnienia Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z 28 marca br., 472/RPP1/443-29/07/SAPI).

Za obowiązkiem korekty przemawia też urzędowa interpretacja ministra finansów z 27 marca 2007 r. (PT5-033-13/EK/2006/AP-7828/7789). Dotyczyła ona co prawda aportu zwolnionego z VAT, a nie sprzedaży. Ale zarówno aport, jak i sprzedaż są dostawą w rozumieniu ustawy o VAT, i skutki obu tych czynności zwolnionych - w zakresie korekt - będą identyczne.

Ponieważ samochód, o którym pisze czytelnik, nie jest środkiem trwałym tylko wyposażeniem firmy, na pewno nie mają do niego zastosowania przepisy mówiące o korekcie VAT od środków trwałych (a więc ust. 2 - 6 art. 91). Nie musi więc on sporządzać korekty w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż.

Ewentualnie organy podatkowe mogą uznać, że w grę wchodzi korekta po zakończeniu roku (odpowiednie zastosowanie art. 91 ust. 1). Takie stanowisko zajął np. Pierwszy Urząd Skarbowy w Gdyni w interpretacji z 16 listopada 2006 r. (PP/443-142/TZ-213/06/AB).

Urząd zwrócił jednak uwagę, że korekta jest konieczna tylko wtedy, gdy samochód będzie sprzedawany w tym samym roku podatkowym, w którym został kupiony, bo art. 91 ust. 1 wyraźnie mówi o korekcie po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W piśmie urzędu czytamy: "gdy zmiana przeznaczenia (sprzedaż) samochodu nastąpi w okresie korekty, tj. w ciągu roku podatkowego, w którym nastąpiło jego nabycie, podatnik będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty (art. 91 ust. 3). W przeciwnym wypadku (tj. gdy sprzedaż nastąpi po zakończeniu okresu korekty, jednakże przed upływem roku od chwili nabycia) przepisy art. 91 ustawy nie będą mieć zastosowania".

Firma Y kupiła samochód osobowy w marcu, odliczając w rozliczeniu za ten miesiąc 6 tys. zł VAT z faktury zakupu. Używała go na własne potrzeby i sprzedała w grudniu tego samego roku (nie wpisując wcześniej do ewidencji środków trwałych). Zgodnie z wyjaśnieniami gdańskiego Urzędu Skarbowego korektę należałoby sporządzić na podstawie art. 91 ust. 1 i 3, w deklaracji VAT za styczeń kolejnego roku.

Firma X w lipcu kupiła samochód osobowy i odliczyła 6 tys. zł VAT z faktury zakupu. Zamierza go wykorzystywać krócej niż rok, więc nie uznała auta za środek trwały, tylko wpisała do ewidencji wyposażenia. Samochód został sprzedany w marcu następnego roku, po upływie 6 miesięcy, ale przed upływem roku od zakupu.Ewentualna korekta wchodziła w grę tylko po zakończeniu roku podatkowego, w którym auto zostało kupione (bo w tym roku przysługiwało firmie X prawo do odliczenia). Samochód został sprzedany w roku następnym. Korekta nie jest konieczna, bo nie ma podstawy prawnej do jej sporządzenia.

Załóżmy, że czytelnik sprzedał auto w tym samym roku podatkowym, w którym je kupił. Jak technicznie przeprowadzić taką korektę? Tego niestety urząd nie wyjaśnił.

Zauważmy, że art. 91 ust. 1 mówi o obowiązku korygowania z uwzględnieniem proporcji sprzedaży. Obowiązek ten występuje w sytuacji, gdy podatnik ma zakupy związane jednocześnie ze sprzedażą opodatkowaną i ze sprzedażą zwolnioną i nie jest w stanie wyodrębnić, jaka część VAT naliczonego wiąże się z oboma rodzajami sprzedaży. Wówczas podatek ten rozlicza proporcjonalnie - po zakończeniu roku korygując wcześniejsze odliczenie na podstawie rzeczywistej proporcji sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej za dany rok.

Z pytania wynika, że kupiony przez czytelnika samochód służył - w okresie, gdy był użytkowany na cele firmy - w 100 proc. do działalności opodatkowanej. Czytelnik odliczył więc cały możliwy do odliczenia VAT. Jeśli uznamy, że z chwilą sprzedaży auto posłużyło również działalności zwolnionej, to odpowiednio stosując art. 91 ust. 1, po zakończeniu roku należałoby rozliczyć VAT naliczony przy jego zakupie, według proporcji sprzedaży opodatkowanej i zwolnionej za ten rok. Przede wszystkim trzeba więc ustalić tę proporcję - uwzględniając przy jej wyliczeniu zwolnioną z VAT sprzedaż auta. Co prawda art. 90 ust. 5 ustawy o VAT pozwala na pominięcie obrotu z dostawy towarów używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności, ale chodzi tu tylko o towary zaliczane do środków trwałych w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym, a samochód nie spełniał warunków uznania go za środek trwały.

Firma Z odliczyła 6 tys. zł VAT naliczonego przy zakupie samochodu osobowego kupionego w styczniu. Auto traktowane jako wyposażenie firmy (a nie środek trwały) sprzedała w grudniu za 60 tys. zł netto. Była to jedyna sprzedaż zwolniona. Sprzedaż opodatkowana za ten rok wyniosła 650 tys. zł. Proporcja sprzedaży opodatkowanej do sprzedaży ogółem wyniosła 92 proc. Odliczenie przysługuje więc w wysokości 6000 x 92 proc. = 5520 zł. W wyniku korekty firma Z musi więc pomniejszyć VAT naliczony o 480 zł.

To, że w takiej sytuacji korektę należy zrobić z uwzględnieniem współczynnika sprzedaży, potwierdził Urząd Skarbowy w Ostrowie Wielkopolskim w piśmie z 5 stycznia br. (PP/4431/2007).

Jak łatwo się przekonać, przepisy wprowadzające obowiązek korekty VAT naliczonego nie należą do najbardziej czytelnych. W wielu wypadkach trudno jednoznacznie rozstrzygnąć, czy jest ona konieczna. Dowodem na to jest sprzeczne orzecznictwo sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Olsztynie z 7 grudnia 2006 r., I SA/Ol 528/06, i wyrok WSA w Łodzi z 21 lutego br., SA/Łd1948/06) i wydana przez ministra finansów urzędowa interpretacja przepisów. Niestety, nie wyjaśniła ona wszystkich wątpliwości. Podatnikowi, który chce mieć pewność co do prawidłowości sposobu rozliczenia, nie zostaje więc nic innego, jak zwrócić się o indywidualną interpretację przepisów w swojej sprawie.