Nieodpłatne świadczenia to jedna z częstszych przyczyn sporów podatników z organami podatkowymi. Trzeba też pamiętać, że w przeszłości zdarzały się już sytuacje, kiedy to fiskus zmieniał zdanie co do sposobu rozumienia przepisów regulujących nieodpłatne świadczenia.

Przykładami są świadczenia medyczne dla pracowników czy zorganizowanie przez pracodawcę dojazdu do pracy. Co prawda dotyczą [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?id=80474]ustawy o PIT[/link], ale tam przyczyna sporu jest podobna jak w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych.

W obu przypadkach podstawowym problemem jest bowiem ustalenie znaczenia pojęcia „otrzymanych świadczeń”.Poza tym organy podatkowe mają pewne podstawy do zmiany stanowiska w sprawie nieodpłatnych poręczeń.

Są nimi niekorzystne dla podatników [b]wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego w tej sprawie, np. orzeczenie z 26 stycznia 2010 r. (II FSK 1417/08) oraz rozstrzygnięcie z 18 grudnia 2009 r. (II FSK 1156/08).[/b]

[srodtytul]Decyduje kodeks cywilny[/srodtytul]

Problem najłatwiej przedstawić na przykładzie jednej z ostatnich opublikowanych odpowiedzi w tej sprawie – [b]pisma Izby Skarbowej w Warszawie z 2 listopada 2009 r. (IPPB5/423-515/09-4/PJ).[/b]

Z wnioskiem o interpretację wystąpiła spółka z o.o. Zapytała ona, czy udzielone jej przez wspólnika poręczenie jest nieodpłatnym świadczeniem, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=3EC0892953EAF58605FEE453B6E7CBF6?id=115893]ustawy o CIT[/link].

Zgodnie z nim przychodem jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń.

Izba skarbowa zgodziła się z wnioskodawcą, że w takiej sytuacji przepis ten nie ma zastosowania. Podkreśliła, że ustawa o CIT nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”.

Ogranicza się jedynie do wskazania (w art. 12 ust. 6 i 6a) sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

Dlatego pojęcie „świadczenia” należy rozpatrywać na tle art. 353 kodeksu cywilnego. W myśl tego przepisu dłużnik powinien świadczenie spełnić. Może ono polegać na działaniu albo na zaniechaniu.

Aby można było mówić o powstaniu nieodpłatnego świadczenia, które jest źródłem przychodu podlegającym opodatkowaniu, musi więc powstać stosunek prawny, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje.

[srodtytul]Udzielenie gwarancji jest neutralne[/srodtytul]

Z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT wynika, że warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód jest jego otrzymanie. Nie wystarczy więc samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie – konieczne jest jeszcze jej wykonanie.

Izba skarbowa zwróciła uwagę, że w wyniku niepobrania wynagrodzenia za poręczenia, w chwili zawierania umów nie pojawiają się po stronie poręczającego żadne negatywne skutki materialne.

Gwarant będzie bowiem zobowiązany do wykonania umowy dopiero, gdy dłużnik nie spłaci swojego zadłużenia. Oznacza to, że samo udzielenie poręczenia nie powoduje powstania korzyści majątkowych u kredytobiorcy kosztem poręczyciela.

Izba podkreśliła, że art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT znajdzie jednak zastosowanie, jeśli poręczyciel będzie musiał spłacać kredyt, czyli w momencie realizacji udzielonej gwarancji.

Takie stanowisko fiskusa potwierdzają także inne interpretacje, np.[b] pismo Izby Skarbowej w Warszawie z 15 października 2009 r. (IPPB3/423-462/09-2/JG) oraz odpowiedź Izby Skarbowej w Poznaniu z 6 października 2009 r. (ILPB3/423-537/09-2/KS).[/b]

[srodtytul]Przystąpienie do długu[/srodtytul]

Z [b]interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 30 września 2009 r. (IPPB3/423-463/09-2/AG)[/b] wynika, że skutków podatkowych nie wywołuje nie tylko udzielenie poręczenia, ale także przystąpienie do długu. Z pytaniem zwróciła się spółka, która jest jednostką dominującą w grupie kapitałowej.

Planuje ona uruchomienie kredytu inwestycyjnego na nabycie nieruchomości.

Zabezpieczeniem jego spłaty jest przystąpienie do długu wobec banku udzielającego kredytu jednej ze spółek zależnych i wystawienie przez nią poręczenia wekslowego (bez wynagrodzenia). Wnioskodawca podkreślił, że spółki zależne nie prowadzą działalności polegającej na świadczeniu usług finansowych.

Izba skarbowa potwierdziła, że opisane zdarzenia powodują powstanie nieodpłatnego przychodu. Nie mają one bowiem konkretnego wymiaru finansowego. Poza tym samo udzielenie poręczenia i przystąpienie do długu nie powoduje powstania żadnych konkretnych finansowych korzyści.

[srodtytul]NSA uważa inaczej[/srodtytul]

Co na to sądy? Podatnicy mogą się powoływać np. na korzystny dla nich prawomocny [b]wyrok WSA w Warszawie z 18 czerwca 2008 r. (III SA/Wa 665/08)[/b].

Ostatnie [b]orzeczenia NSA przyznają jednak rację fiskusowi. Przykładem jest rozstrzygnięcie z 18 grudnia 2009 r. (II FSK 1156/08).[/b]

Czytamy w nim, że udzielenie podatnikowi przez powiązaną z nim spółkę gwarancji i poręczenia wekslowego nieodpłatnie w celu zabezpieczenia kredytu podatnika spełnia wymogi opodatkowania tego świadczenia jako nieodpłatnego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

[ramka][b]Niekorzystne orzecznictwo[/b]

- Skoro sąd pierwszej instancji przyjął, że umowa gwarancji i poręczenia wekslowego są czynnościami nieodpłatnymi, niezwiązanymi z uzyskaniem przez ich beneficjenta, którym stała się spółka, przysporzenia, to tym samym dokonał błędnej wykładni art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Mówiąc inaczej, udzielenie podatnikowi przez powiązaną z nim spółkę gwarancji i poręczenia wekslowego nieodpłatnie w celu zabezpieczenia kredytu udzielonego mu przez bank spełnia wymogi opodatkowania tego świadczenia jako nieodpłatnego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT – [b]wyrok NSA z 12 grudnia 2008 r. (II FSK 1361/07)[/b].

- Udzielenie podatnikowi przez powiązaną z nim spółkę gwarancji i poręczenia wekslowego nieodpłatnie w celu zabezpieczenia kredytu podatnika spełnia wymogi opodatkowania tego świadczenia jako nieodpłatnego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT – [b]wyrok NSA z 18 grudnia 2009 r. (II FSK 1156/08).[/b][/ramka]