Obowiązek stosowania zasady kasowej przez jednostki samorządu terytorialnego wynika z art. 40 ust. 2 pkt 1 ustawy z  27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. DzU z 2013 r., poz. 885 ze zm.). Zgodnie z jego treścią „dochody i wydatki ujmuje się w terminie ich zapłaty, niezależnie od rocznego budżetu, którego dotyczą". Jednak na poziomie ewidencji zdarzeń finansowych polegających na uznawaniu dochodów za osiągnięte i wydatków za wykonane nie ma szczegółowych regulacji tego zagadnienia. W praktyce rachunkowej jednostek samorządu terytorialnego przyjmuje się, że dochodami budżetowymi są wszystkie wpływy na rachunki bieżące jednostek budżetowych i niektóre wpływy na rachunek budżetu (dotacje, subwencje dla jst i tym podobne). Jeśli chodzi o wydatki budżetowe, to każda płatność z rachunku bieżącego jednostki budżetowej jest traktowana jako wydatek budżetowy. Przekazanie pieniędzy z rachunku bieżącego: do kasy, na zaliczki dla pracowników czy na rachunek akredytywy także jest uznawane za poniesienie wydatku. Jak wynika z powyższego, według zasady kasowej czynnikiem rozstrzygającym o osiągnięciu dochodu i poniesieniu wydatku jest uznanie lub obciążenie rachunku bieżącego jednostki budżetowej. Ten pogląd potwierdzają instrukcje sporządzania sprawozdań budżetowych przedstawione w załącznikach do rozporządzenia ministra finansów z 16 stycznia 2014 r. w sprawie sprawozdawczości budżetowej (tekst jedn. DzU z 2016 r., poz. 1050 ze zm).

Są wyjątki

Od tak rozumianej w praktyce zasady kasowej są wyjątki. Wydatki budżetowe nie powinny być ponoszone bezpośrednio z rachunku budżetu, ale niektóre umowy kredytowe mogą przewidywać realizację wydatków z odrębnego rachunku kredytowego, co wymaga zastosowania specjalnej techniki księgowej do ujęcia wydatku w księgach rachunkowych jednostki budżetowej realizującej zadanie. Generalną modyfikacją zasady kasowej jest także niezaliczanie do dochodów budżetowych realizowanych przez jednostkę budżetową należnego VAT towarzyszącego wpływom dochodów na rachunek bieżący jednostki budżetowej. W praktyce ewidencyjnej jednostki budżetowej, kwoty odpowiadające należnemu VAT nie są obejmowane klasyfikacją paragrafów dochodów.

Jeśli chodzi o wydatki, to dopiero zwrot naliczonego VAT przeprowadzony w tym samym roku, w którym poniesiono wydatek, pociąga za sobą zmniejszenie wydatku do wartości netto. Aby takie zmniejszenie wartości wydatku do kwoty netto było możliwe, konieczne jest przekazanie na rachunek bieżący jednostki budżetowej kwoty zapłaconego wcześniej z tego rachunku naliczonego VAT. Potrącenia naliczonego VAT z należnego VAT można przeprowadzać już w jednostce budżetowej, pomimo centralnego rozliczenia VAT w skali całej jednostki samorządu terytorialnego. Takie działanie uprości całe procedury rozliczeniowe. Jednak aby takie potrącenie było możliwe, muszą być spełnione wymagania wynikające z rygorów zasady kasowej. Jednostka budżetowa potrzebuje do tego celu odrębnych rachunków bieżących dla dochodów i wydatków budżetowych. Tylko przelew z rachunku dochodów na rachunek wydatków kwoty odpowiadającej naliczonemu VAT podlegającemu potrąceniu zapewni spełnienie warunków kasowego uznania wydatku za zmniejszony (wznowienia wydatków).

Za pośrednictwem rachunku budżetu

Rozliczenie VAT odbywa się w skali całej jednostki samorządu terytorialnego, więc możliwe są przypadki potrącenia VAT naliczonego jednostki budżetowej z należnego VAT innej jednostki budżetowej lub zwrotu z urzędu skarbowego nadwyżki VAT naliczonego nad należnym, wygenerowanej w całej jednostce samorządu terytorialnego. Takie operacje przeprowadza się za pośrednictwem rachunku budżetu lub jego subkonta służącego tylko rozliczeniu VAT. Możliwe są także inne rozwiązania lokujące rachunek centralnego rozliczenia VAT w urzędzie jst.

Inne środki – to niemożliwe

Stawiane jest też pytanie czy do przejściowego finansowania rozliczeń VAT można wykorzystać inne środki niż środki budżetu jst. W świetle uwarunkowań stosowania zasady kasowej takie rozwiązanie jest niemożliwe. Środki pochodzące z należnego VAT są specyficzną kategorią finansów publicznych, niezaliczaną według klasycznych kryteriów do przychodów i rozchodów budżetu jst (art. 5 ust. 1 pkt 4 oraz art. 6 ust. 2 ustawy o finansach publicznych), ale pełnią ważną funkcję rozliczeniową dla dochodów i wydatków budżetowych, gdyż są z nimi kasowo powiązane.

Netto czy brutto

Zasady ewidencji rachunkowej wykonania budżetu są tylko odbiciem reguł przyjętych w planowaniu. W planach finansowych jednostek budżetowych należy przyjąć dochody w wielkościach netto (bez należnego VAT). Bardziej złożone może być planowanie wydatków budżetowych, gdyż należy oszacować tę część wydatków, która będzie wyceniona w kwotach brutto (łącznie z naliczonym VAT), pomimo uprawnienia do jego zwrotu, co wynika z przeniesienia zwrotu naliczonego VAT na następny rok budżetowy. W rezultacie, w rocznym planie finansowym wydatki powiązane z VAT naliczonym planowane będą w części w kategoriach netto (gdy naliczony VAT podlega zwrotowi i prognozuje się jego zwrot w tym samym roku) i w drugiej części – w kategoriach brutto. W praktyce, dla wydatków zawierających naliczony VAT do czasu jego zwrotu przyjmuje się klasyfikację właściwą dla podstawowej części wydatku.

Bez planu, ale z prognozą

Całościowe wykonanie płatności i zobowiązań podatkowych z tytułu VAT nie jest objęte żadnym planem finansowym, a tylko te części przepływów finansowych z tytułu VAT, które przekształcają się w dochody i wydatki budżetowe, odzwierciedlone są planie finansowym. Nie ma potrzeby tworzenia odrębnego formalnego planu rozliczenia VAT, ale dla celów analitycznych każda jednostka powinna sporządzić wewnętrzną prognozę naliczonego i należnego VAT w skali każdej jednostki organizacyjnej i całej jednostki samorządu terytorialnego.

Techniczny zapis to zbyt duże uproszczenie

Wojciech Rup, biegły rewident

Niekiedy prezentowane są poglądy przyjmujące, że w jednostce budżetowej posiadającej jeden rachunek bieżący wspólny dla dochodów i wydatków potrącenie naliczonego VAT z należnego VAT można przeprowadzić technicznym zapisem ujemnym. Jest to uproszczenie zbyt daleko idące. Zmniejszenie wartości wydatku budżetowego jest odrębną operacją kasową i nie może być księgowane tylko i wyłącznie technicznym zapisem ujemnym, którego jedyną funkcją jest korekta obrotów obu stron konta księgowego rachunku bankowego. W ogóle stosowanie technicznego zapisu ujemnego jest kontrowersyjne, gdyż tworzy różnice w ewidencji księgowej pomiędzy bankiem prowadzącym rachunek a jednostką budżetową - posiadaczem rachunku. Gdy jednostka budżetowa posiada tylko jeden rachunek bieżący, zaleca się potrącenie naliczonego VAT z należnego VAT poprzez przekazanie w całości należnego VAT na rachunek centralnego ośrodka rozliczenia VAT (rachunek budżetu lub jego subkonto) i następnie zwrot z tego rachunku naliczonego VAT do potrącenia. Z kolei w samorządowym zakładzie budżetowym potrącenie naliczonego VAT z należnego VAT jest możliwe bezpośrednio w zakładzie, nawet w przypadku posiadania tylko jednego rachunku bieżącego, gdyż nie występują tu ograniczenia wynikające z zasady kasowej uznawania dochodów i wydatków.