Jak liczyć koszty przy sprzedaży elementu środka trwałego

- Jeden z klientów mojego biura rachunkowego (spółka z o.o.) rozlicza odpisy amortyzacyjne od środków trwałych metodą liniową i przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych z ustawy o CIT. Odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych zaliczane są do kosztów podatkowych spółki.

W ewidencji księgowej niektóre środki trwałe podzielone są na kilka odrębnych elementów (elementy te są odrębnymi środkami trwałymi). Wartość poszczególnych elementów danego środka trwałego została określona na podstawie dokumentów, które spółka otrzymała od sprzedawcy, tj. np. umów, faktur, specyfikacji do faktur. Suma wartości poszczególnych elementów danego środka trwałego nie przekracza wartości początkowej środka trwałego, od której ustalane są odpisy amortyzacyjne.

Spółka zamierza sprzedać poszczególne elementy odłączone od istniejących środków trwałych. Czy w przypadku sprzedaży odłączonego od środka trwałego elementu spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowaną część środka trwałego przypadającą na odłączony element? Czy ustalenie kosztu w wysokości wartości odłączanego elementu wynikającej z ksiąg, pomniejszonej o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych proporcjonalnie przypadającą na zbywaną część, jest prawidłowe? – pyta czytelniczka.

Wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych innych niż grunty i prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz wartości niematerialnych i prawnych (w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części) nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, są jednak kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas poniesienia wydatków.

Sprzedając środek trwały, podatnik może zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatki poniesione na jego nabycie, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych dokonanych od tego środka trwałego.

Uwaga! Przez „wydatki poniesione na nabycie środka trwałego" należy rozumieć wartość początkową tego środka trwałego (interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 23 listopada 2015 r., IBPB-1-1/4510-211/15/ZK).

Artykuł 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o CIT zezwala zatem na rozpoznanie kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbycia środka trwałego, w wysokości niezamortyzowanej część wartości początkowej tego środka trwałego.

Uprawnienie przysługuje...

Spółce wolno rozpoznać koszty uzyskania przychodów również w przypadku sprzedaży elementu środka trwałego. Wartość takiego kosztu powinna być ustalona w wysokości niezamortyzowanej części wartości środka trwałego przypadającej na sprzedawany element (por. interpretację Izby Skarbowej w Katowicach z 23 listopada 2015 r., IBPB-1-1/4510-212/15/ZK).

Sprzedaż elementu środka trwałego będzie się wiązała z odłączeniem sprzedawanego elementu od tego środka trwałego. Stosownie do art. 16g ust. 16 ustawy o CIT, w razie trwałego odłączenia od danego środka trwałego jego części składowej lub peryferyjnej, wartość początkową tego środka zmniejsza się, począwszy od następnego miesiąca po odłączeniu, o różnicę między ceną nabycia (kosztem wytworzenia) odłączonej części a przypadającą na nią, w okresie połączenia, sumą odpisów amortyzacyjnych obliczoną przy zastosowaniu metody amortyzacji i stawki amortyzacyjnej stosowanej przy obliczaniu odpisów amortyzacyjnych tego środka trwałego.

... ale jak je obliczyć

W tym celu konieczne będzie określenie wartości początkowej odłączanej części środka trwałego. Ustawa o CIT nie zawiera jednak regulacji, które określałyby sposób ustalenia tej wartości. Wartością początkową środków trwałych nabytych przez podatnika jest cena ich nabycia. W myśl art. 16g ust. 3 ustawy o CIT, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Gdy podatnik dysponuje fakturą (lub innym dokumentem, np. specyfikacją do faktury lub umową), z której wynika cena poszczególnych elementów składających się na dany środek trwały, ustalenie wartości początkowej odłączonej od niego części składowej lub części peryferyjne, nie powinno sprawiać trudności. Jeżeli jednak cena nabycia środka trwałego składającego się z kilku elementów została określona jedną kwotą – wówczas sposób ustalenia wartości początkowej wyodrębnionego z tego środka trwałego elementu może budzić wątpliwości. Przepisy ustawy o CIT nie określają bowiem zasad ustalania wartości początkowej odłączanego elementu. W praktyce orzeczniczej przyjmuje się, że jeśli nie jest możliwe ustalenie dokładnej wartości początkowej odłączanego elementu, to wycena ta (podział wartości początkowej środka trwałego) może być przeprowadzona:

- przez zewnętrznego rzeczoznawcę (interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 20 sierpnia 2015 r., IBPB-1-2/4510-374/ 15/MS);

- przez służby techniczne podatnika (interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 kwietnia 2013 r., ILPB4/423-12/13-2/DS).

Trzeba pomniejszyć

Od miesiąca następującego po miesiącu, w którym sprzedawany element zostanie odłączony od środka trwałego, spółka będzie zobowiązana do zmniejszenia wartości początkowej tego środka trwałego o wartość odłączanego elementu wynikającą z ksiąg, pomniejszoną o sumę przypadających na odłączany element odpisów amortyzacyjnych.

Wartość kosztu uzyskania przychodu z tytułu zbycia odłączonego elementu powinna być równa wartości, o którą spółka zmniejszy wartość początkową środka trwałego po odłączeniu od niego zbywanej części. Wartość odłączanego elementu wynikająca z ksiąg, pomniejszona o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych proporcjonalnie przypadających na zbywaną część, będzie kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia odłączonego elementu środka trwałego.

Fiskus potwierdza

Wartość netto odłączonej części środka trwałego to bezpośredni koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży, który na podstawie art. 15 ust. 4 ustawy o CIT powinien być potrącony w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostaną odpowiadające mu przychody ze sprzedaży (interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 17 kwietnia 2013 r., ILPB4/423-12/13-2/DS).

Przy sprzedaży odłączonego od środka trwałego elementu spółce będzie przysługiwało prawo do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów niezamortyzowanej części wartości środka trwałego przypadającej na odłączony element w wysokości wynikającej z ksiąg wartości odłączanego elementu, pomniejszonej o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych proporcjonalnie przypadającą na zbywaną część (por. interpretację Izby Skarbowej w Katowicach z 7 września 2016 r., IBPB-1-3/4510-714/16-1/IŻ).