Takie stanowisko zajęła Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 30 sierpnia 2016 r. (IBPB-1-3/4510-692/16-1/AW).

Polska spółka należąca do międzynarodowej grupy kapitałowej jest liderem w projektowaniu, produkcji i sprzedaży inteligentnych systemów podtrzymywania energii. Spółka zajmuje się produkcją systemów bateryjnych i pełni rolę producenta kontraktowego. W tym celu zawarła ramową umowę z zagraniczną spółką powiązaną z grupy na dostawę, sprzedaż oraz świadczenie usług związanych z produkowanymi systemami bateryjnymi. Spółka zagraniczna pełni rolę podmiotu zajmującego się sprzedażą i procesami negocjacyjnymi na rzecz zewnętrznych klientów. Wynagrodzenie polskiej spółki z tytułu sprzedaży wyrobów zostało ustalone zgodnie z metodą rozsądnej marży („koszt plus") na podstawie art. 11 ust. 2 ustawy o CIT oraz § 14 rozporządzenia ministra finansów z 10 września 2009 r. w sprawie sposobu i trybu określania dochodów osób prawnych w drodze oszacowania oraz sposobu i trybu eliminowania podwójnego opodatkowania osób prawnych w przypadku korekty zysków podmiotów powiązanych (dalej: rozporządzenie o cenach transferowych).

W 2014 roku obie spółki podjęły decyzję o zaprzestaniu sprzedaży wyrobów przez zagraniczną spółkę na rzecz zewnętrznych klientów. Jednocześnie polska spółka rozpoczęła bezpośrednią sprzedaż swoich produktów do klienta. Fakt przeniesienia funkcji sprzedażowych z zagranicznej do polskiej spółki jest związany bezpośrednio z przekazaniem potencjału do generowania zysku, tj. przeniesieniem kontraktu z klientem spółki zagranicznej i umożliwieniem polskiej spółce rozpoczęcia realizacji bezpośredniej sprzedaży do klienta. W konsekwencji, polska spółka zamierza podjąć się zapłaty wynagrodzenia w formie opłaty w związku z uzyskaniem prawa do sprzedaży produktów na podstawie przeniesionego na rzecz polskiej spółki kontraktu z klientem oraz niepodejmowaniem przez zagraniczną spółkę działalności produkcyjnej i handlowej.

W związku z tym polska spółka zadała pytanie: czy wynagrodzenie w formie opłaty, którą będzie płacić po zakończeniu każdego rocznego okresu rozliczeniowego, wyznaczoną zgodnie z przedstawioną metodologią i na podstawie wygenerowanych rzeczywistych przychodów ze sprzedaży w związku z przeniesionym kontraktem, będzie dla niej kosztem uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz § 23a ust. 5 rozporządzenia o cenach transferowych, przy założeniu, że poziom tych przychodów został ustalony na zasadach rynkowych?

Zdaniem wnioskodawcy wynagrodzenie płatne na rzecz zagranicznej spółki w formie opłaty wyznaczonej zgodnie z przedstawionymi zasadami i w związku z planowanym procesem restrukturyzacji działalności będzie kosztem uzyskania przychodu.

Z takim stanowiskiem zgodziła się Izba Skarbowa w Katowicach.

Komentarz eksperta

Agnieszka Krzyżaniak, starsza konsultantka w Zespole Cen Transferowych w Dziale Doradztwa Podatkowego EY

Opłaty dotyczące rekompensaty za przejęcie kontraktu z klientem lub nowych funkcjonalności, jak np. funkcji sprzedażowych, są pochodną przeprowadzanych restrukturyzacji biznesowych w grupach kapitałowych.

Restrukturyzacje działalności mające miejsce w grupach kapitałowych często dotyczą zmian w profilu funkcjonalnym podmiotów. Zgodnie z § 23a ust. 1 rozporządzenia o cenach transferowych przez restrukturyzację działalności rozumie się przeniesienie pomiędzy podmiotami powiązanymi istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyk, co ma miejsce w analizowanym stanie faktycznym.

W komentowanej sprawie restrukturyzacja dotyczy rozszerzenia działalności producenta kontraktowego o działalność sprzedażową z klientami zewnętrznymi i przejęcie kontraktów z klientem, a tym samym zwiększenia ekspozycji na ryzyko. Z drugiej strony dotyczy ograniczenia działalności wykonywanej przez podmiot zagraniczny. Stanowisko organu podatkowego wyrażone w przedmiotowej interpretacji ugruntowuje linię interpretacyjną w zakresie kwalifikowania opłat restrukturyzacyjnych jako koszt uzyskania przychodu zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Przekonującymi argumentami wspierającymi możliwość zakwalifikowania tych opłat jako kosztów podatkowych, podkreślanymi w analizowanej interpretacji, jest przede wszystkim:

- bezpośredni związek tych opłat z możliwością osiągania przychodów (zabezpieczenie źródła przychodów, dzięki możliwości generowania przychodów z bezpośredniej sprzedaży produktów na rzecz klienta bezpośrednio przez polską spółkę),

- brak literalnego uwzględnienia tego rodzaju opłat w katalogu kosztów niestanowiących kosztów podatkowych, tj. w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT,

- to, że szczegółowe regulacje dotyczące kwestii podatkowego traktowania restrukturyzacji działalności wskazują na możliwą konieczność wypłaty wynagrodzenia z tytułu restrukturyzacji działalności (przede wszystkim rozdział 5a rozporządzenia o cenach transferowych, wyjaśnienia ministra finansów dotyczące restrukturyzacji działalności pomiędzy podmiotami powiązanymi z 2014 roku oraz rozdział IX Wytycznych OECD), w przypadku gdy są uzasadnione ekonomicznie, powinny stanowić koszt uzyskania przychodu.

Kluczowym elementem podkreślanym przez organ podatkowy w komentowanej interpretacji jest kwestia zapewnienia rynkowego charakteru opłaty restrukturyzacyjnej. Wyjaśnienia fiskusa w zakresie restrukturyzacji działalności wskazują, że przy restrukturyzacji działalności przez podmioty powiązane powinny być zapewnione warunki rynkowe dla celów podatkowych w przeprowadzonych procesach, tj. warunki, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty (zachowanie zasady arm's length). Oznacza to, że ustalony poziom opłaty restrukturyzacyjnej powinien być określony również przy zachowaniu tej zasady. Fakt ten został również podkreślony w przedmiotowej interpretacji.

Z perspektywy przepisów dotyczących cen transferowych każdorazowo restrukturyzacje działalności biznesowej w grupach kapitałowych powinny być poprzedzone wnikliwą analizą dotyczącą docelowej roli podmiotów, przyczyn biznesowych restrukturyzacji, potencjalnych transferów funkcji / aktywów / ryzyk, a tym samym oceny wprowadzenia opłat restrukturyzacyjnych, które mogą mieć bezpośredni wpływ na podatkowe traktowanie opłat wprowadzanych w związku z restrukturyzacją działalności.