Sprzedaż aut używanych a działalność zwolniona z VAT

Czy przy sprzedaży towarów używanych w działalności zwolnionej, przy których zakupie spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego, ma ona prawo zastosować zwolnienie z podatku? – pyta czytelniczka.

Takie zagadnienie rozstrzygnęła niedawno Izba Skarbowa w Bydgoszczy w interpretacji z 22 czerwca 2016 r. (ITPP2/4512-294/16/KK).

W stanie faktycznym opisanym we wniosku podatnik wskazał, że prowadzi podstawową działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług medycznych (zwolnionych z VAT) oraz działalność poboczną – wynajem pomieszczeń (opodatkowany VAT stawką podstawową). Podatnik wykorzystuje – wyłącznie w działalności medycznej – samochody osobowe, przy nabyciu których nie został odliczony VAT naliczony. Podatnik zamierza sprzedać samochody osobowe.

W ocenie podatnika, transakcja zbycia pojazdów skorzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Izba Skarbowa w Bydgoszczy potwierdziła w interpretacji indywidualnej takie stanowisko, przy założeniu jednak, że samochody są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie w działalności medycznej – zwolnionej z VAT.

Komentarz eksperta

Wojciech Ruśkiewicz, doradca podatkowy, starszy konsultant w szczecińskim biurze Deloitte Doradztwo Podatkowe Sp. z o.o.

Stanowisko organu podatkowego należy uznać za prawidłowe.

Podstawą do zastosowania zwolnienia z VAT w omawianej sprawie jest znowelizowany 1 stycznia 2014 r. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się z podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało zbywcy prawo do odliczenia VAT naliczonego. Krajowy przepis stanowi implementację art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE. Celem tej regulacji jest zapobieżenie podwójnemu opodatkowaniu dostaw towarów, przy nabyciu których nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Skorzystanie ze zwolnienia na podstawie obowiązujących obecnie przepisów ustawy o VAT jest możliwe przy spełnieniu łącznie dwóch warunków:

1) zbywane towary powinny być wykorzystywane przez podatnika wyłącznie na cele jego działalności zwolnionej z VAT oraz

2) przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu podatnikowi dokonującemu następnie ich zbycia nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego.

Pierwszy warunek wymaga od podatników wykorzystywania nabytych towarów (dotyczy to zarówno rzeczy ruchomych, jak i nieruchomości) wyłącznie dla potrzeb działalności zwolnionej z VAT, co przy literalnej interpretacji przepisów krajowych wyklucza zwolnienie w przypadku wykorzystywania towarów – nawet incydentalnie – na potrzeby działalności opodatkowanej VAT lub niepodlegającej opodatkowaniu.

Niekorzystny dla podatników pogląd wyraził WSA w Krakowie w nieprawomocnym wyroku z 21 października 2015 r. (I SA/Kr 1274/15), uznając, że dla skorzystania z omawianego zwolnienia konieczne jest ponadto faktyczne wykorzystanie nabytych towarów do działalności zwolnionej, a nie wyłącznie nabycie z zamiarem ich wykorzystywania w takiej działalności. Stanowisko takie może być wątpliwe z uwagi naużycie w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwrotu „na cele działalności", a nie przykładowo „do działalności", co mogłoby sugerować szersze rozumienie przepisu i przyznanie prawa do zwolnienia także w przypadku nabycia towarów służących pomocniczo lub przygotowawczo dla działalności zwolnionej. Może to dotyczyć sytuacji, gdy podatnik z przyczyn obiektywnych nie zdążył wykorzystać nabytych towarów do prowadzonej działalności zwolnionej z VAT, a jednocześnie nie odliczył podatku z uwagi na pierwotny zamiar przeznaczenia towarów do tego rodzaju działalności. Przyznanie zwolnienia w takim przypadku pozwoliłoby natomiast zachować neutralność VAT dla zbywcy zgodnie z ideą omawianej regulacji.

Odnosząc się do drugiego warunku należy zasygnalizować spotykane w orzecznictwie poglądy, że brak prawa do odliczenia VAT przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu towarów powinien wynikać z obiektywnych ograniczeń ustanowionych w przepisach o VAT, a nie na przykład z woli podatnika. Zwolnienie nie znajdzie zatem zastosowania, gdy podatnik nie odliczył VAT, pomimo że prawo takie (choćby częściowe) mu przysługiwało. W wyroku TS UE z 8 grudnia 2005 r. (C-280/04) został ponadto wyrażony pogląd, że zwolnienie nie znajdzie zastosowania, gdy brak prawa do odliczenia (a w zasadzie brak podatku naliczonego) wynikał z faktu nabycia towarów w ramach czynności niepodlegającej opodatkowaniu VAT, na przykład od podmiotów nieprowadzących działalności gospodarczej.

Jednak gdy podatnik nie będzie uprawniony skorzystać z omawianego zwolnienia i jednocześnie będzie zobowiązany do opodatkowania VAT swojej dostawy, wówczas może rozważyć skorzystanie z tzw. wieloletniej korekty podatku naliczonego (jeżeli taki podatek wystąpił przy nabyciu towarów), poprzez korektę in plus przynajmniej części nieodliczonego podatku, jeżeli opodatkowana VAT transakcja zbycia miałaby miejsce w okresie korekty. W przypadku rzeczy ruchomych stanowiących środki trwałe (np. samochodów) o wartości początkowej powyżej 15 tys. zł jest to pięć lat, licząc od roku ich przyjęcia do użytkowania.

Warto dodać, że do końca 2013 r. brzmienie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług budziło wątpliwości co do jego zgodności z art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Pogląd taki potwierdził NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r. (I FSK 627/12) uznając, że krajowy przepis stanowił wadliwą implementację przepisów unijnych w zakresie, w jakim uzależniał zwolnienie z VAT dostawy towarów, przy nabyciu których podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku, od używania towaru przez podatnika przez okres co najmniej sześciu miesięcy od nabycia. Znowelizowany 1 stycznia 2014 r. krajowy przepis został natomiast znacząco zbliżony do postanowień Dyrektywy.