Kapitalizacja odsetek pozwala na ich rozliczenie w CIT

ABC sp. z o.o. zaciągnęła w kwietniu 2016 r. pożyczkę na czas nieoznaczony, na potrzeby bieżącej działalności gospodarczej. Zgodnie z umową odsetki mają być kapitalizowane w terminach ustalonych przez strony. 30 kwietnia 2016 r. nastąpi pierwsza kapitalizacja odsetek. Czy kwota skapitalizowanych odsetek, doliczona do kwoty głównej pożyczki, będzie dla spółki kosztem uzyskania przychodu w dniu kapitalizacji czy dopiero z chwilą jej faktycznej zapłaty na rzecz pożyczkodawcy? – pyta czytelnik.

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT (art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o CIT). Spółka zaciągnęła pożyczkę z przeznaczeniem na potrzeby bieżącej działalności gospodarczej, zatem istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesionym wydatkiem a przychodami spółki.

Nie tylko związek z przychodami

Jednak to niejedyny warunek, którego spełnienie pozwala zaliczyć wydatek do kosztów podatkowych. Aby wydatek poniesiony przez podatnika był dla niego kosztem uzyskania przychodu, musi spełniać także inne warunki, tzn.:

- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik, nie są kosztem uzyskania przychodu podatnika),

- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

- został właściwie udokumentowany,

- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Przepisy wykluczają

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów). Gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, to kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu), jeżeli:

- pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

- pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) – w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

W uproszczeniu, chodzi tu o różnice kursowe ustalone od kwoty kapitału pożyczki waloryzowanej kursem waluty obcej.

Z kolei, zgodnie z art. 16 ust. 11 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W świetle przytoczonych przepisów ustawy o CIT, zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów nie podlegają wydatki poniesione na spłatę pożyczki oraz naliczone, lecz niezapłacone albo umorzone odsetki. Wyjątkiem są tu skapitalizowane odsetki, które nie mieszczą się w katalogu wydatków objętych negatywną listą z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Tożsame z faktyczną zapłatą

Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „kapitalizacja odsetek". Polega ona na doliczeniu odsetek do kwoty głównej długu. Kapitalizacja jest metodą zapłaty odsetek wierzycielowi, który wyraża zgodę, aby zamiast wypłacenia mu należnej sumy odsetki w drodze kapitalizacji powiększały wartość kwoty zobowiązania głównego. Operacja ta skutkuje powiększeniem kwoty zobowiązania głównego o wartość skapitalizowanych odsetek i obliczaniem oprocentowania od zwiększonej wartości kwoty głównej. Kapitalizacja odsetek jest więc zabiegiem tożsamym z ich spłatą – w momencie kapitalizacji na dłużniku przestaje ciążyć obowiązek zapłaty naliczonych odsetek, natomiast pożyczkodawca uzyskuje korzyść w postaci naliczenia odsetek od nowej, wyższej kwoty udzielonej pożyczki. Moment przeniesienia prawa do dysponowania odsetkami, należy więc traktować jako formę ich zapłaty poprzez kapitalizację, a zatem wymogi wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 11 ustawy o CIT należy uznać za spełnione.

Uwaga! Odpowiedzi udzielono przy założeniu, że odsetki nie podlegają przepisom o cienkiej kapitalizacji.

Autor jest doradcą podatkowym

WNIOSEK

Skapitalizowane odsetki od pożyczki spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich kapitalizacji. Stanowisko takie potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych i interpretacje organów podatkowych (por. wyrok NSA z 25 marca 2015 r., II FSK 420/14; interpretację Izby Skarbowej w Katowicach z 14 marca 2016 r., IBPB-1-3/4510-65/16/JKT).