Kiedy interpretacja podatkowa ochroni następcę prawnego

Spółki prawa handlowego mogą podlegać różnym procesom zmieniającym ich strukturę korporacyjną, takich jak łączenie, podział i przekształcenie tych podmiotów. Zgodnie z art. 494 kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.) w przypadku połączenia spółek spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą więc w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi zawiera ograniczenia w tym przedmiocie. Przejście uprawnień ma miejsce również w przypadku przekształcenia spółki oraz jej podziału, z tym że w przypadku podziału na następcę prawnego przechodzą wyłącznie te uprawnienia, które dotyczą składników majątku spółki dzielonej zamieszczone w planie podziału.

Procesy te wywołują także skutki w postaci sukcesji prawnopodatkowej >patrz ramka.

Ordynacja podatkowa zakreśla szerokie granice sukcesji podatkowej, gdyż następca przejmuje wszelkie obowiązki związane m.in. z zapłatą podatku, złożeniem deklaracji czy prowadzeniem ksiąg podatkowych. Przejmuje również prawa, tj. prawo do zwrotu nadpłaty, prawo złożenia odwołania od decyzji bądź prawo do korekt deklaracji podatkowych składanych przez poprzednika.

Uwaga na inne przepisy

Nie oznacza to jednak, że sukcesja podatkowa nie doznaje żadnego ograniczenia. Przepisy o podatkowym następstwie prawnym stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej (art. 93e o.p.). Aby zatem określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków poprzednika, należy ocenić nie tylko przepisy o.p., ale także innych aktów prawnych mogących mieć w danym przypadku zastosowanie.

Ważne, co zrobił adresat pisma

Mimo że wskutek sukcesji prawnopodatkowej na następcę prawnego przechodzą prawa jego poprzednika, zakres ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się do wydanej interpretacji podatkowej jest ograniczony. Zgodnie z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z 10 maja 2012 r. (II FSK 2046/10) „następca prawny zainteresowanego może skorzystać z ochrony, o jakiej mowa w art. 14k i art. 14m o.p. wyłącznie wówczas, gdy zainteresowany, któremu udzielono interpretacji, zastosował się do niej przed dniem połączenia (przejęcia). Uzyska przy tym ochronę tylko w takim zakresie i na takich samych warunkach, na jakich przysługiwałaby jego poprzednikowi prawnemu".

Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny orzekł w wyroku z 27 lutego 2013 r. (II FSK 1385/ 11): „następca prawny zainteresowanego może przejąć uprawnienia gwarancyjne (ochronne), wynikające z interpretacji prawa podatkowego udzielonej w indywidualnej sprawie pod warunkiem, że uprawnienia te przed przejęciem (połączeniem, zawiązaniem) nabył sam zainteresowany. Następca prawny zainteresowanego może w związku z tym skorzystać z ochrony, o jakiej mowa w art. 14k i art. 14m o.p. wyłącznie wówczas, gdy zainteresowany, któremu udzielono interpretacji, zastosował się do niej przed dniem połączenia przejęcia".

Sukcesja prawnopodatkowa w zakresie skutków ochrony interpretacji indywidualnej może przejść na spółkę przejmującą wyłącznie wtedy, gdy poprzednik prawny zastosował się do wydanej interpretacji i tylko w takim zakresie. Gdy poprzednik nie zastosuje się do interpretacji, jego następca prawny nie zostanie objęty wynikającą z niej ochroną w zakresie, w jakim sam się do niej zastosuje, bez względu na to, czy będzie to dotyczyć składnika majątku nabytego w następstwie procesu łączenia, podziału czy przekształcenia, czy posiadanego pierwotnie.

Autorka jest radcą prawnym w BKM Bernatowicz, Komorniczak, Mazur Radcy Prawni i Doradcy Podatkowi Spółka Partnerska

WNIOSEK

Procesy transformacyjne spółek prawa handlowego powodują przejście praw i obowiązków poprzednika na następcę prawnego wyłącznie w takim zakresie, w jakim poprzednik nimi dysponował bądź był nimi związany. Natomiast ograniczenia sukcesji mogą wynikać z przepisów odrębnych. Inaczej kształtuje się możliwość ochrony wynikającej z interpretacji indywidualnej prawa podatkowego wydanej na rzecz poprzednika prawnego, gdyż przechodzi ona na następcę tylko w przypadku i w zakresie, w jakim jego poprzednik się do niej zastosował.

Czego dotyczy sukcesja

Zgodnie z art. 93 ordynacji podatkowej (dalej: o.p.) osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych, osobowych spółek handlowych oraz osobowych i kapitałowych spółek handlowych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek. Zgodnie z art. 93d o.p. sukcesja praw następuje także w odniesieniu do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego. Oznacza to, że następca prawny może być podmiotem zobowiązanym do zapłaty podatku wynikającego z decyzji wydanej względem swojego poprzednika. Zasady te mają zastosowanie również do przekształcenia spółki albo przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą. W odniesieniu do podziału spółki sytuacja kształtuje się podobnie, z tym wyjątkiem, że wydzielone składniki majątku muszą spełniać wymogi do zakwalifikowania ich jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.