Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny ?w Warszawie w wyroku z 24 lipca 2014 r. (III SA/Wa 136/14).

Spółka ogłosiła upadłość układową, stwierdzoną postanowieniem sądu rejonowego z 2007 r. wydanym przed rozpoczęciem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym za 2006 r., które nastąpiło 1 stycznia 2008 r. Mimo to w 2013 r. organ określił spółce zobowiązanie w CIT na wskazany 2006 rok. Spółka zaskarżyła decyzję fiskusa do WSA w Warszawie. Wskazała, że art. 70 ?§ 3 ordynacji podatkowej (dalej: o.p.) znajduje zastosowanie tylko w stosunku do upadłości likwidacyjnej, nie zaś układowej. Co więcej, do ogłoszenia upadłości doszło przed rozpoczęciem biegu terminu przedawnienia, więc siłą rzeczy nie mogło mieć to wpływu na jego przerwanie. Oznacza to, że organy prowadziły postępowanie po upływie biegu terminu przedawnienia, naruszając art. 208 § 1 w zw. z art. 70 § 1 o.p. poprzez wydanie decyzji w sytuacji, gdy postępowanie stało się bezprzedmiotowe.

Zdaniem organu nie doszło do naruszenia art. 70 § 3 o.p. Sformułowanie „ogłoszenie upadłości" odnosi się bowiem do każdego rodzaju upadłości, nie zaś tylko do upadłości likwidacyjnej. Co więcej, ogłoszenie upadłości należy pojmować jako pewien panujący stan, a nie jako samą datę wydania postanowienia. Bez znaczenia pozostaje więc to, że upadłość ogłoszono przed rozpoczęciem biegu terminu przedawnienia.

Sąd uchylił decyzję. Wskazał, że nie można zgodzić się ze spółką, iż art. 70 § 3 o.p. odnosi się tylko do upadłości likwidacyjnej. Doszło jednak do naruszenia prawa ze względu na to, że ogłoszenie upadłości jest pewnym momentem, który trzeba pojmować jako datę wydania postanowienia sądu rejonowego o ogłoszeniu upadłości, nie zaś – jak twierdził organ – trwającym stanem. Skoro zaś bieg przedawnienia rozpoczął się ?1 stycznia 2008 r., a upadłość została ogłoszona w 2007 r., to nie ma wątpliwości, że ogłoszenie upadłości nie miało wpływu na bieg terminu przedawnienia.

- współpracowniczka Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Komentarz eksperta

Karolina? Płocha konsultantka ?z warszawskiego biura ?Deloitte Doradztwo ?Podatkowe sp. z o.o.

W komentowanej sprawie pojawiły się dwa interesujące wątki dotyczące wpływu ogłoszenia upadłości podatnika na przedawnienie jego zobowiązań podatkowych. W pierwszej kolejności sąd odpowiedział na pytanie, czy przerwanie biegu terminu przedawnienia (art. 70 § 3 o.p.) następuje tylko w przypadku ogłoszenia upadłości likwidacyjnej, czy również upadłości układowej. Następnie zinterpretował użyte w omawianym przepisie pojęcie „ogłoszenie upadłości" (zgodnie z brzmieniem o.p. „bieg terminu przedawnienia przerywa ogłoszenie upadłości").

Drugie ze wskazanych zagadnień okazało się rozstrzygające dla sprawy. Stan faktyczny był ?w niej specyficzny, gdyż termin przedawnienia rozpoczął bieg w momencie, gdy trwało już prowadzone wobec spółki postępowanie upadłościowe. Organ rozumiał termin „ogłoszenie upadłości" jako pewien stan rzeczy, aktualny ?przez cały okres prowadzenia postępowania upadłościowego. Spółka podnosiła natomiast, ?że ogłoszenie upadłości to konkretny moment, który przerywa bieg, jeżeli nastąpi w jego trakcie. Skoro w niniejszej sprawie moment ów nie nastąpił w czasie biegu terminu przedawnienia (bo nastąpił przed jego rozpoczęciem), to nie może być mowy o przerwaniu biegu.

Należy w pełni zaaprobować rozstrzygnięcie sądu, który zgodził się ze stanowiskiem spółki. Koncepcja organu podatkowego nie tylko nie znajduje potwierdzenia w obowiązujących przepisach prawa, ale jest również nielogiczna. Przepisy ordynacji podatkowej nie budzą ?żadnych wątpliwości – jeśli w czasie trwania ?biegu przedawnienia nastąpi ogłoszenie upadłości podatnika, to bieg terminu ulega przerwaniu ?i rozpoczyna się od nowa dopiero, gdy ?postępowanie upadłościowe zostanie zakończone. Ogłoszenie upadłości następuje w formie postanowienia sądu, wydanego w konkretnej dacie. Jest więc zdarzeniem prawnym, a nie rozciągniętym w czasie stanem rzeczy. Takim „stanem rzeczy" staje się dopiero prowadzone postępowanie upadłościowe. Warto zauważyć, że gdyby ustawodawca zamierzał ustanowić taki skutek ogłoszenia upadłości podatnika, jaki wywodził organ, to dodałby do art. 70 § 6 o.p. – wskazującego sytuacje, w których „bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu" – punkt ?w brzmieniu „z dniem ogłoszenia upadłości" czy też „z dniem wszczęcia postępowania upadłościowego". W niniejszej sprawie oznaczałoby to, że bieg terminu przedawnienia w ogóle by się nie rozpoczął, a jego rozpoczęcie mogłoby nastąpić dopiero po zakończeniu postępowania upadłościowego. Tego typu regulacja nie istnieje jednak ?w polskim prawie podatkowym. Istotnym argumentem na poparcie stanowiska spółki jest również to, że pięcioletni termin przedawnienia stanowi zasadę ogólną o charakterze gwarancyjnym. Wszelkie wyjątki od tej zasady – dotyczące przerwania bądź zawieszenia biegu terminu przedawnienia – powinny być interpretowane ściśle.

Zagadnienie relacji między rodzajem upadłości ?a przerwaniem biegu terminu przedawnienia okazało się w sprawie drugorzędne. Należy jednak zgodzić się z sądem, że w świetle ordynacji podatkowej brak jest podstaw dla uznania, że bieg terminu przedawnienia przerywa jedynie ogłoszenie upadłości likwidacyjnej. Skoro ustawa ta nie wskazuje wprost na upadłość likwidacyjną ani nie zawiera odrębnej definicji legalnej upadłości, z której wynikałoby, że w rozumieniu o.p. jest nią upadłość likwidacyjna, pojęciu temu należy nadać takie znaczenie, jakie wynika z prawa upadłościowego i naprawczego. Na jego gruncie natomiast ogłasza się upadłość obejmującą likwidację majątku dłużnika albo upadłość z możliwością zawarcia układu.